Налогообложение в сельском хозяйстве - Банк бесплатных рефератов, курсовых, дипломных работ

Воспользуйтесь формой поиска по сайту, чтобы найти реферат, курсовую или дипломную работу по вашей теме.

Глава 8

1. Налогообложение сельского хозяйства в развитых странах

1. 1. Общие положения

В развитых странах мира сельское хозяйство подлежит налогообложению наряду с другими секторами экономики. В то же время традиционно аграрному сектору предоставляются определенные налоговые льготы, а также особый режим налогообложения, связанный со специфическими особенностями производства: сезонностью, зависимостью от погодного фактора, преобладанием мелких семейных производителей.

Налоговая политика в сельском хозяйстве нацелена на решение разносторонних проблем и не является, как это иногда представляют, инструментом только субсидирования сектора. С помощью налогов могут стимулироваться или, наоборот, подавляться определенные виды деятельности (например, природоохранные мероприятия часто стимулируются налогами); налоги оказывают воздействие на структуру аграрного сектора (льготные налоги на земельные инвестиции, откорм скота и некоторые другие привели к концентрации сельхозпроизводства и притоку несельскохозяйственного капитала в откорм скота в США в 1970-е гг.). Сельское хозяйство чувствительно не только к самому уровню налогов, но и их комбинации. Фискальные цели налогообложения в сельском хозяйстве очень сильно зависят от того, применяются ли налоги к товару (ресурсу) с эластичным или неэластичным спросом. Так, земля имеет крайне неэластичный спрос, поэтому рост земельных налогов сопровождается, как правило, ростом бюджетных поступлений, а обложение налогом применения минеральных удобрений приведет, скорее всего, к сокращению их применения.

Наконец, налоговая политика в аграрном секторе очень чувствительна к лоббированию. В развитых странах мира аграрные лобби имеют сильное влияние на свои правительства, поэтому налоговые льготы становятся и формой субсидирования аграрного сектора. При этом необходимо учитывать, что налоговые льготы сельскому хозяйству практически не рассматриваются как форма субсидий, искажающие мировую торговлю, и соответственно, исключены из Маракешских и Уругвайских соглашений ГАТТ (ВТО) по сельскому хозяйству.

Во всех странах эволюция системы налогообложения шла по пути упрощения, сокращения числа действующих налогов (их объединения), снижения уровня ставок и расширения налогооблагаемой базы. При этом более высокая степень налоговых льгот сохраняется в странах, где в структуре производства преобладают относительно мелкие производственные единицы. В США, где размеры ферм больше и эффективность производства выше, реформирование налогообложение идет по пути постепенной отмены некоторых льгот.

Помимо бюджетных налогов сельскохозяйственные производители наряду с другими экономическими субъектами платят социальные выплаты. Соотношение между налогами и социальными выплатами существенно различается по странам. Зависит это от государственной политики поддержки населения. Самая высокая доля социальных выплат в общей сумме налоговых платежей сельского хозяйства характерна для Франции (примерно 50% от общего размера выплат). Все страны ОЭСР можно разделить на три группы по структуре налогов. В странах Центральной и Западной Европы (кроме средиземноморских стран) в структуре налогов большее значение имеют косвенные налоги. В средиземноморских странах (Франция, Италия) большее значение имеют социальные выплаты и налоги на потребление. В Северной Америке (в США и Канаде) - подоходный налог и налоги на имущество.

Действующие налоги существенным образом дифференцированы. Налоги должны платить все юридические и физические субъекты налогообложения, но подходы к субъектам налогообложения весьма различаются в зависимости от уровня получаемого дохода, возрастных характеристик, формы организации производства.

Налоги в сельском хозяйстве подразделяются на национальные и местные (региональные, общинные, коммунальные и пр.). При этом если налоги национального уровня в аграрном секторе единообразны, то местные налоги могут существенно различаться и определяются задачами данного региона, его специфическим географическим положением, состоянием местного бюджета. Поступления от национального налога, как правило, распределяется между национальным и местным уровнем, региональный или местный налоги остаются (практически полностью) соответственно в областном и местном бюджетах.

Система налогообложения сельского хозяйства развитых стран складывалась в основном в послевоенный период. В этот момент она принимала во внимание ряд очень важных характеристик отрасли послевоенного периода: довольно высокий удельный вес сектора в ВВП и в структуре занятости страны, необходимость поддержания и выравнивания доходов в сельском хозяйстве с другими отраслями экономики, обеспечение устойчивого снабжения населения продовольствием, преобладание мелких производственных единиц. Начиная с конца 80-хх гг. практически во всех развитых странах прошли налоговые реформы, призванные адаптировать налоговое законодательство к современному уровню экономического развития этих стран. Они затронули и аграрный сектор. Так, в большинстве развитых странах были значительно снижены ставки налогообложения по прямым налогам. Высокие минимальные ставки подоходного налога, особенно в сельском хозяйстве, не стимулировали роста производства, либо поощряли теневой оборот. Снижение налоговых ставок увеличило налогооблагаемую базу и несколько повысило налоговое бремя сельского хозяйства.

Структура налогов, уплачиваемых сельским хозяйством развитых стран, показана в таблице 1.

Практически во всех странах подоходный налог (налог с доходов физических лиц) и корпоративный налог (налог на прибыль юридических лиц) относятся к национальным налогам. Прочие налоги могут относиться и к национальному, и к местному уровням: в значительной степени это определяется историческими факторами, традициями данной конкретной страны, состоянием местных бюджетов и объемом трансфертов, получаемых из центра, правом местных властей на законодательную инициативу. В США и Канаде аналогичные налоги существуют и на региональном и местном уровнях, хотя местные ставки существенно снижены по сравнению с федеральными ставками налогообложения. НДС также является национальным налогом в странах, которые его применяют; в США и Канаде, где аналогом НДС служит налог с продаж, он относится к местным налогам.

Источник: Составлено авторами по: Мещерякова О. В. Налоговые системы развитых стран мира. М., 1995; Налоги и налогообложение, под ред. Русановой И. Г. и Кашина В. А., М., Финансы. 1998; Налоговые системы зарубежных стран. Под ред. Иоффе И. Я., М., 1995

Во всех странах земельный налог является местным налогом, который полностью остается в региональном или местном бюджетах. Кроме того, существуют и специфические местные налоги, которые значительно варьируют по странам.

Германия: Распределение поступлений от налогов между центральным бюджетом, бюджетом земель

Источник: Мещерякова О. В. Налоговые системы развитых стран мира. М., 1995

Например, в Германии к таким относится промысловый налог, его не платят фермеры, но платят предприятия, обслуживающие сельское хозяйство. Так же является местным и налог на доходы, действующий в Италии, или налог на профессию, который взимают во Франции.

Далее мы остановимся на характеристике отдельных видом налогов в сельском хозяйстве развитых стран и их специфике.

1. 2. Подоходный налог

Порядок выплаты и ставки подоходного налога устанавливаются на национальном уровне во всех странах. Тем не менее, согласно законодательству большинства стран, поступления от уплаты подоходного налога могут распределяться в определенной пропорции между национальным бюджетом, региональными и местными бюджетами. Например, в Германии, из общей суммы подоходного налога, полученного от сельского хозяйства, 42, 5% поступает в федеральный бюджет, 42, 5% - в бюджеты земель, 15% - в бюджет местных органов (общин) (Таблица 2).

Во всех странах налогооблагаемой базой для уплаты подоходного налога является чистый доход, полученный субъектом налогообложения за определенный период (как правило, календарный год, но может быть и фискальный год) независимо от того, кем является налогоплательщик: фермером, лицом свободной профессии, ремесленником, предпринимателем.

Различия в уплате налога наемным рабочим или индивидуальным предпринимателей заключается в том, что у первого ежемесячно удерживают налог непосредственно, а индивидуальный предприниматель платит в конце года по декларации.

Чистый доход определяется как доход, полученный от производственной деятельности за минусом расходов, связанных с этой производственной деятельностью. Этот порядок действует во всех развитых странах. Важно отметить, что в чистый доход включаются и государственные субсидии. Таким образом, источниками чистого дохода являются: а) все доходы фермера от производственной деятельности (и непроизводственной деятельности); б) государственные дотации и субсидии. В странах ЕС эти субсидии представляют собой сумму дотаций, поступающих от национальных правительств и из фонда ЕС.

Налог индексируется, то есть периодически пересматривается налогооблагаемый минимум и максимум. Поэтому база налогообложения может возрастать, однако принцип подхода к налогообложению остается прежним. Наконец, во всех странах существует (достаточно высокий) необлагаемый налогом минимум, который является вычетом из налогооблагаемой базы (В Германии, например, он составляет 12, 1 тыс. марок в год; во Франции - 18, 1 тыс. франков в год); он подлежит индексированию на рост цен.

Источник: Мещерякова О. В. - Налоговые системы развитых стран мира. М., 1995; P. Colin - Fiscalite' pratique, Paris, 1994; Hancock, D. An introduction to taxation, London, 1995; Raffaelli L., Giuda alle tasse, Roma 1984.

Из Таблицы 3 видно, что ставки подоходного налога в сельском хозяйстве не сильно отличаются от средних по экономике. Тем не менее, в ряде стран сельскому хозяйству предоставляются льготы по этому налогу. Так, во Франции государство активно использует его для проведения социальной политики (стимулирования семьи, оказания помощи малоимущим, и пр.). В сельском хозяйстве действует три режима налогообложения в зависимости от уровня дохода сельхозпроизводителей. Суть трех режимов сводится к предоставлению налоговых льгот мелким производителям с низким уровнем дохода:

в первую категорию налогоплательщиков включаются фермеры, чей средний за два последних года доход не превышал 500 тыс. франков. Они уплачивают так называемый совокупный налог. Районная налоговая комиссия прямых налогов рассчитывает для всех фермеров, попадающих под данную категорию налогоплательщиков, стандартный удельный (с 1 га) налог в данном районе (в зависимости от производственной специализации) и по этой расчетной ставке уплачивается налог. За основу принимается не реальный доход, а кадастровый, который может быть получен при эксплуатации среднего типового участка. Фермеры данной категории не обязаны вести никакой бухгалтерии.

ко второй категории налогоплательщиков относятся фермеры, чей средний доход за два последних года составил от 500 тыс. фр. до 1000 тыс. фр. Для этой категории предусмотрена упрощенная схема уплаты налога. Размер облагаемого дохода определяет сам фермер; ему также предоставляется право вести упрощенную бухгалтерию - журнал учета затрат и выручки. Фермеры, выбравшие упрощенный режим уплаты налога, могут вступить в местные центры управления сельским хозяйством, где им предоставляется обслуживание по ведению документации (они могут получить до 20% скидки с облагаемого налогом дохода). Кроме того, фермеры этой категории могут по своему усмотрению определить величину производственного цикла: нормальный режим налогообложения распространяется на календарный год, но фермеры могут установить для себя производственный цикл, не совпадающий с календарным годом.

к третьей категории налогоплательщиков относятся фермеры, чей средний доход за два прошедших года превышает 1000 тыс. фр. На них распространяется нормальный режим налогообложения. Они должны вести и представлять в налоговую инспекцию всю необходимую документацию: журнал учета, инвентарную книгу, баланс прибылей и убытков, счета-фактуры, то есть всю документацию, которая может подтвердить их доходы, расходы, движений запасов.

Второй спецификой налогообложения подоходным налогом во Франции является возможность платить усредненный налог с чистого дохода, полученного за три года, а не за год.

В Германии все сельскохозяйственные предприятия также разделены на три категории в зависимости от уровня дохода; и фермеры с низким доходом имеют льготы по ведению документации и по расчету коллективного налога.

1) Первая категория производителей (примерно 16% от общего количества), имеющих годовой доход свыше 40 тыс. марок или посевную площадь свыше 32 га. Они ведут полную бухгалтерскую отчетность и составляют балансы по культурам, использованию движимого и недвижимого имущества. Для оценки отдельных видов имущества (движимого и недвижимого) используется усредненная оценка на начало и конец года. Изменение стоимости имущества за год также облагается налогом. После вычета из объема продаж всех разрешенных законом расходов (производственных расходов), а также необлагаемого налогом минимума (на холостяка, супругу, детей), полученный чистый доход облагается подоходным налогом.

2) Вторая категория производителей (доход от 32 до 40 тыс. марок в год посевная площадь - 25-32 га). В соответствии с законом эта категория фермеров освобождается от ведения полной бухгалтерии, составления баланса имущества. Однако они ведут простой учет (приход-расход) и на основе этого определяют прибыль, подлежащую налогообложению.

3) Третья категория предприятий (около 50%) имеют годовой доход менее 32 тыс. марок или посевные площади менее 25 га. Они вообще не ведут никакой отчетности по результатам хозяйственной деятельности. Они платят налог по единой ставке совокупного дохода (примерно, как во Франции). На практике получается, что эта категория фермеров может и вовсе не платить налог, поскольку доход на семью (из двух человек) может быть меньше облагаемого налогом минимума.

Кроме того, в Германии предусмотрены определенные вычеты из налогооблагаемого дохода в сельском хозяйстве. Помимо вычетов, распространяющихся на всех граждан страны - вычеты из доходов предусмотрены для семей, имеющих детей, лиц старше 64 лет, одиноких лиц, имеющих детей - установлен специальный вычет для лиц, получающих доходы от сельского и лесного хозяйства. Еще одной льготой в аграрном секторе является принцип льготного налогообложения совместного дохода. Облагаемый доход супругов делится пополам, налог начисляется с половины дохода, а потом его сумма удваивается. Этот порядок снижает прогрессивность налогообложения.

В Италии ныне действующий подоходный налог заменил ряд ранее действовавших налогов, в частности, налог на доход от владения землей, аграрный налог, налог на постройки, налог на движимое имущество. В основу исчисления подоходного налога до сих пор положена кадастровая оценка земли и дохода. Кадастровая база различает два вида кадастровых доходов:

аграрный доход, то есть доход, получаемый от работы на земле;

земельный доход, то есть доход, получаемый от реализации права собственности на землю, как на редкое благо, то есть рента. Доход с земли, являющийся в настоящее время частью подоходного налога, определяется по так называемому «кадастровому доходу» с земли. Этот доход зависит от класса земли. Кадастровые ставки, однако, были установлены много десятилетий назад и в настоящее время не отражают реальных изменений стоимости земельного фонда (инвестиций, изменения специализации на интенсивное производство, которое дает гораздо больший доход, и пр.). Таким образом, уплата налога с земли по своеобразной льготной ставке может рассматриваться как своего рода льгота по уплате подоходного налога.

Для приведения в соответствие кадастровых данных с учетом изменений, происходящих в экономике, на местном уровне разрабатываются и применяются специальные коэффициенты пересчета данных кадастра в реальные стоимостные параметры.

Процедура исчисления кадастрового дохода не учитывает реальных издержек и выручки, полученных от производственной деятельности в сельском хозяйстве. Такая практика сдерживает структурную перестройку в аграрном секторе. Кроме того, такая процедура исчисления налога существенно занижает размер уплачиваемого налога. Реальное соотношение между кадастровым и реальным доходом в среднем составляло 1: 10 в конце 80-х гг.

Все предприниматели могут разнести сумму дохода на несколько членов семьи (жену, взрослых детей и пр.), и это также уменьшает налогооблагаемую базу. После вычитания из общей суммы доходов всех расходов получается чистый доход. Кроме того, из чистого дохода вычитаются налоговые льготы (супруга на иждивении, маленькие дети), а также сумма прожиточного минимума, рассчитываемая Институтом статистики. Например, если в семье 3 человека, то их прожиточный минимум составляет 8 млн. лир в год и эта сумма также вычитается из дохода.

Лица, имеющие годовой доход менее 12 млн. лир платят налоги по упрощенной процедуре. Это касается не только фермеров, но и ремесленников, мелких торговцев и пр. То есть, по данному налогу фермеры имеют льготы не как сельхозпроизводители, но как мелкие предприниматели.

В Великобритании подоходный налог в сельском хозяйстве исчисляется по тем же ставкам, что и вне сельского хозяйства. Фермеры не имеют льгот по уплате подоходного налога, отличных от льгот для малого бизнеса, в виде льготной ставки.

Десятипроцентная ставка налога применяется в случае, если доходы не превышают 1500 ф. ст. в год, но в сельском хозяйстве практически нет мелких хозяйств; основная часть сельхозпроизводителей в сельском хозяйстве - это достаточно крупные хозяйства.

В США, в отличие от других стран, подоходный налог относится не только к федеральным налогам; подобный налог взимается и на уровне штатов и на местном уровне. При этом, если ставки федерального налога едины для всей страны; то ставки подоходного налога штатов и местные различаются и устанавливаются в соответствии с состоянием бюджетов и направлениями налоговой политики на местном уровне. В штате Нью-Йорк, например, дополнительно к федеральному налогу устанавливается подоходный налог, равный 5, 5% при уровне дохода до 27 000 долл. в год и 7, 0% - свыше 27000 долл. в год.

В налогооблагаемый доход в сельском хозяйстве включается другие виды дохода, которые фермер может получить, в частности, так называемый бартерный доход, то есть доход, полученный от реализации продукции или продажи своего труда по бартеру. Иными словами, фермер обязан включить в налогооблагаемый доход выручку, полученную в форме натуроплаты. Этот доход включается в общий доход по «справедливой рыночной цене» (fair market value) этого вида товара или услуг. Например, если фермер помогает соседу и в уплату за услуги получает корову, он обязан включить в декларацию доход, равный рыночной стоимости такой коровы.

Фермеры в сельском хозяйстве США не имеют льготной ставки подоходного налога, они уплачивают аналогичную с другими налогоплательщиками ставку. Льготный характер налогообложения состоит в том, что основная часть фермеров имеет низкий доход по сравнению с доходами в несельскохозяйственных отраслях, а следовательно уплачивают подоходный налог по минимальной ставке, принятой для всех налогоплательщиков.

Однако фермеры имеют ряд других льгот по уплате налога, которые состоят в том, что им разрешается уменьшать налогооблагаемую базу, или, из базы вычитается необлагаемый налогом минимум или выплаты в социальные фонды, или, например, они имеют возможность платить налог со среднего за три года дохода.

Закон 1986 г. отменил практику расчета среднего дохода, когда налог брался со среднего за последние три года дохода. Впоследствии эта практика опять была возобновлена, и получила название «усреднения получаемого дохода». По этой схеме фермер может по выбору платить налог с общей или части суммы дохода по усредненному за три года доходу. Такой метод расчета дохода позволяет снизить налогооблагаемую базу в год, когда фермер получает высокий доходы.

Из налогооблагаемой базы исключаются выручка от продажи земли или амортизируемого оборудования, зданий и построек, скота, который держится в хозяйстве для разведения, а также молочного скота. Этот доход подлежит обложению по статье недвижимость.

Кроме того, существует необлагаемый налогом минимум, который исключается из налогооблагаемой базы. По закону 1986 г. он устанавливался на уровне 1900 долл. в год в 1987 г., 1950 долл. в год - в 1988 г. и 2000 долл. в год - в 1989 г. и подлежит индексированию. В 1997 г. необлагаемый и, следовательно, вычитаемый из дохода, минимум составлял 2650 долл., в 1998 г. соответственно 2700 долл. Однако необлагаемый налогом минимум не распространяется (полностью или частично) на фермеров, чей валовой доход превышает определенный уровень.

В США, например, фермерам разрешается ускоренная амортизация основных фондов. Налоговая реформа 1986 г. несколько изменила порядок ускоренного списания: фермеры могут выбирать между методом равномерного списания или ускоренным режимом; увеличились сроки списания (с 4 классов по 3, 5, 10 и 19 лет соответственно в зависимости от вида оборудования или недвижимости до 7 классов по 3, 5, 7, 15, 20, 27. 5 и 31. 5 лет), сократив скорость списания с двойного (200%) до полуторного (150%) метода для всех сельскохозяйственных фондов и переход на метод равномерного списания, когда большая часть стоимости списана, однако принцип ускоренной амортизации основных фондов в сельском хозяйстве был сохранен. Кроме того, затраты на приобретение оборотные средств разрешалось вычитать из выручки от реализации непосредственно в год покупки, а не в год использования.

По данным за 1997 г. 51% ферм имели объем продаж менее 10 000 долл. в год, следовательно, они платили минимум налогов. В то же время 23% ферм имели объем продаж от 10 000 до 49 999 долл.

Таким образом, в развитых странах подоходный налог на физических лиц дифференцирован. При этом сельскохозяйственные производители пользуются дополнительными налоговыми льготами по сравнению с лицами, занятыми в других отраслях экономики. Основными изъятиями из общего порядка налогообложения являются:

упрощенный порядок расчета налога для фермеров с низкими доходами и упрощение их бухгалтерской отчетности;

введения необлагаемого налогового минимума;

снижения налогооблагаемой части дохода за счет предварительных вычетов;

выведение из налогообложения ряда поступлений (выплаты в фонд социального страхования, пособия на детей, расходы на профобразование и пр.);

особый режим расчета капитальных затрат для подсчета издержек производства. Практически во всех странах действует режим ускоренной амортизации в сельском хозяйстве.

1. 3. Корпоративный налог

Корпоративный налог, или налог на доходы юридических лиц, имеет небольшое распространение в сельском хозяйстве развитых стран, поскольку основная часть сельскохозяйственных предприятий (по числу) осуществляет производство на индивидуальной основе (семейная ферма). Под обложение корпоративным налогом подпадают кооперативы, но они имеют значительные налоговые льготы.

Объектом налогообложения является чистый доход, полученный юридическим лицом от любых видов деятельности и операций, включая операции с имуществом за определенный период. Из выручки вычитаются: материально-технические затраты, заработная плата, процент по кредиту, амортизация, расходы будущих периодов, изменения остатков незавершенного производства и запасов.

В США в ходе реформы 1986 г. максимальная ставка на доходы корпораций снижена с 46% до 34%, минимальная - с 20% до 15%. Если фермер организует производство в форме акционерного общества, то он платит два налога: на прибыль корпорации и подоходный налог. Это объясняет абсолютное преобладание семейной формы ведения сельского хозяйства в США: 86% сельхозпредприятий. Основная часть предприятий малого бизнеса и фермеров, имеющих доход до 75 тыс. долл. в год, платит налог по минимальной льготной ставке.

Аналогичная ситуация в Германии, Франции, Италии.

Льготы по уплате корпоративного налога распространяются на фермерские кооперативы, которые получили большое распространение в сельском хозяйстве развитых стран. Кооперативы по переработке сельскохозяйственной продукции, по предоставлению услуг фермерам, поставке средств производства, по кредитованию, действуют во всех развитых странах. Чтобы избежать двойного налогообложения при уплате налога кооперативом и его членами, подоходный налог уплачивается только на одном уровне. В США, например, патронажные выплаты, которые получают члены кооператива, суммируются с доходами фермеров и облагаются налогами в соответствии с установленным порядком. Из доходов же кооператива патронажные выплаты вычитаются. Кроме того, действуют и другие льготы и изъятия из общего налогообложения для кооперативных форм в сельском хозяйстве.

Во Франции кооперативы пользуются следующими льготами:

освобождены от уплаты налога на прибыль. Если же деятельность кооператива выходит за рамки, очерченные уставом, и доходы от этой деятельности больше 20%, то налог с прибыли уплачивается;

льготная ставка налога на профессии - только 50% от общей ставки;

налог на строения не взимается, за исключением помещений для хранения удобрений.

В Италии кооперативы, действующие в аграрном секторе, также пользуются определенным налоговыми льготами:

в течение первых 10 лет после создания кооперативы освобождаются от уплаты корпоративного налога и местного налога на доходы. По истечению 10 лет ставка корпоративного налога составляет только 25%, причем из налогооблагаемой базы вычитается местный налог на доходы 15%;

освобождаются от уплаты корпоративного налога и местного налога на доходы животноводческие кооперативы и консорциумы кооперативов;

освобождаются от уплаты корпоративного налога и местного налога на доходы производственные и трудовые кооперативы, если размер дохода, распределяемого между членами кооператива по паям, составляет менее 60% размера совокупных издержек (расходов) за исключением расходов на сырье;

на 25% снижается размер налога на прибыль и местного налога на прибыли для всех прочих кооперативов (кроме производственных и трудовых);

для кредитных кооперативов исключается из налогооблагаемой базы корпоративного налога проценты по кредитам, выплаченным членами кооперативов;

на 50% снижен имущественный налог для кооперативов, расположенных в горной местности, а также земельный налог для кооперативов, занимающихся мелиоративными работами в горной местности (они платят только налог на недвижимость (без земли) и регистрационный сбор).

1. 4. Земельный налог

Земля является основным фактором производства в сельском хозяйстве и подлежит обложением имущественным налогом. Ставка налога на землю сельскохозяйственного назначения намного ниже ставки налога на землю несельскохозяйственного назначения. Этот подход к налогообложению земли в аграрном секторе представляет собой основной принцип льготного налогообложения сельского хозяйства.

Основная цель налогообложения земельной собственности во всех странах состоит в пополнении местных бюджетов, поэтому земельный налог является местным налогом. Доход от налога на землю (включая строения на ней) составляет основную часть поступлений от налогов в местные бюджеты. Например, в США он составляет 95%, в Канаде - 81%, в Германии, Франции - около 75%.

Методы исчисления земельного налога в разных странах различны, в целом используется в том или ином виде кадастровый метод. Рыночная стоимость земли значительно превышает расчетный уровень, что также можно рассматривать как налоговую льготу.

Ставка налога на землю сельскохозяйственного назначения зависит от многих факторов, в первую очередь от того, работает ли земельный рынок, от того, как работают сельскохозяйственные рынки, от того, является ли сельскохозяйственное производство рентабельным. В любом случае во всех развитых странах ставки налога на землю для сельскохозяйственного использования - низкие (как правило, не превышают 1% от стоимости земли), поскольку высокие ставки препятствуют эффективному использованию земли, росту капвложений в земельный фонд.

В Италии базой для исчисления земельного налога является кадастровая стоимость земли с поправочными коэффициентами, которые призваны адаптировать кадастровую стоимость к реальной стоимости земельного фонда. В 1991 г. ставка земельного налога составляла в среднем около 0, 31% от стоимости земли, то есть была намного ниже, чем в других странах. Оценочные коэффициенты устанавливаются местными властями.

Во Франции земельный налог также исчисляется на основе кадастра, однако, собственники земли должны предоставлять информацию обо всех изменениях, внесенных в земельный фонд (изменение специализации, ирригация, работы по повышению плодородия и пр.) для внесения изменений в кадастр. Методика оценки земельного налога основана на декрете 1989 г. Базой является оценка стоимости 1 га земли или возможная величина арендной платы. Стоимость земли оценивается с точки зрения ее производственного назначения (пашня, сады, виноградники, пастбища и пр.) и по видам сельскохозяйственных культур (зерновые, масличные и пр.). В соответствии с ними все земли делятся на семь категорий. Министерство финансов устанавливает стоимость образцовых участков, относящихся к каждой категории (то есть выбираются образцы земель семи категорий), затем местные земельные комитеты разносят все земельные участки в данной местности по этим семи категориям. Земельный налог рассчитывается, исходя из текущей стоимости земли. Центральная налоговая инспекция периодически пересчитывает эти оценочные стоимости участков (в соответствии с инфляцией и пр.).

В США местные оценочные комиссии (графства или муниципалитеты) собирают всю необходимую информацию об участках, расположенных на данных территориях: цены купли-продажи, ставки арендной платы, издержки по строительству на участке, внесенные улучшения. На основе этой информации составляются кадастровые оценки или налоговые карты. Разные штаты используют свои методики, в основу которых закладываются такие параметры, как степень использования, альтернативные продажи аналогичных участков, капитализация дохода и пр.

В соответствии с новым налоговым законом в Германии, который действует с 1991 г., стоимость сельскохозяйственных земель оценивается по их так называемой «производственной возможности». Этот показатель включает увеличенный в 18 раз чистый доход с земли, полученный при умелом ее использовании, без долгов и наемной рабочей силы. Эта стоимость, называемая «стандартная налоговая стоимость», учитывает также качество почв и другие природные и экономические параметры. Стоимость сельхозугодий оценивается по пониженным ставкам. Расчетная стоимость 1 га земли колеблется от 1000 до 2000 марок, однако рыночная стоимость земли намного превышает расчетные показатели.

Ставка земельного налога складывается из двух частей: устанавливаемой в централизованном порядке и надбавки общины, размер которой зависит от состояния местного бюджета. Для сельского хозяйства земельный налог составляет примерно 0, 6% от стоимости земельного фонда и фонда недвижимости. Платеж является обязательным и не зависит от финансового состояния налогоплательщика.

Законы многих стран предусматривают сроки, через которые должна осуществляться переоценка земельного налога. В Канаде и США, например, устанавливаются 2-5 летние циклы, во Франции ставки земельного налога (или оценочные коэффициенты) пересматриваются каждые шесть лет.

В развитых странах существуют различные способы предоставления налоговых льгот по земельному налогу:

законодательство ряда стран вообще исключает сельскохозяйственные земли из налогообложения. Так в Великобритании, Голландии, Швеции сельскохозяйственная земля, включая постройки на ней, не подлежат налогообложению;

оценки налоговой стоимости земли не по реальным рыночным ценам, а по кадастру или по льготным ставкам. В США и Канаде стоимость земли оценивается не по рыночной стоимости, а по стоимости ее реального использования, что приводит к значительному занижению стоимости земли, а следовательно и налогооблагаемой базы. В Италии стоимость земли включается в подоходный налог, и определяется на основе кадастрового дохода, который существенно ниже реально получаемого дохода с земли при данных ее характеристиках.

другие льготы. Так, в США 47 из 50 штатов предоставляют какие-либо преференции по уплате налога. В ряде штатов землевладелец получает льготу на земельному налогу, если подписывает с администрацией штата контракт о сельскохозяйственном использовании земли на определенный срок (например 10-20 лет). Если землевладелец нарушает контракт (то есть предполагает продать землю под несельскохозяйственное использование), он должен вернуть сумму неуплаченного налога (то есть разницу между ставкой налога на земли сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения) и заплатить набежавший за это время процент. В ряде штатов США предусмотрена альтернатива уплате земельного налога за счет снижения налогового бремени фермеров, например, существует снижение ставки подоходного налога, либо налоговый кредит. Во Франции, земли, в которые осуществляются инвестиции (например, дренажные работы, ирригационные работы, посадка плодовых деревьев) временно освобождаются от переоценки земельной стоимости.

Довольно часто льготы по земельному или имущественному налогам связаны с природоохранной деятельностью государства. Так, Нидерланды имеют наиболее старый в мире природоохранное законодательство (принято в 1928 году), в соответствии с которым фермеры, поддерживающие изначальный вид своей фермы, могут претендовать на существенные налоговые привилегии, вплоть до полной отмены налога. В США долгое время существовали льготы по имущественным налогам для фермеров, участвующих в программах консервации сельхозугодий.

Собираемость земельного налога довольно высокая. Во Франции уровень собираемости налога на землю составляет около 90%. Закон предусматривает возможность наложения ареста на землю и ее изъятие в счет неуплаченного долга по налогу.

В Канаде собираемость земельного налога составляет около 95%. Ответственность за неуплату налога лежит на землевладельце; налог платится раз в год. У неплательщика земля изымается из собственности в пользу государства и продается на аукционе. Должнику предоставляет три года отсрочки для погашения долга.

В США собираемость этого налога близка к 100%. Практика схожа почти во всех штатах; налог собирается ежегодно, у неплательщиков землю отбирают в залог, а через три года продают на аукционе.

1. 5. Социальные выплаты в сельском хозяйстве

Сельскохозяйственные производители уплачивают социальные выплаты подобно производителям в других отраслях экономики. Эти выплаты дают им право пользоваться государственной системой социального страхования (на случай болезней, инвалидности, достижения пенсионного возраста и пр.)

Как уже отмечалось выше, в странах с сильной системой государственного регулирования значение социальных выплат в общем налогом бремени аграрного сектора достаточно высоко по сравнению с другими налогами (Италия, Франция), в других странах их удельный вес ниже (США, Великобритания).

Фермеры (как и любые другие предприниматели) уплачивают социальные налоги из дохода, наемные рабочие - из заработной платы.

В Италии фермеры в обязательном порядке должны осуществлять социальные выплаты в фонд страхования по инвалидности и в фонд страхования по болезням. Выплаты в страховой фонд осуществляют и наемные рабочие. На предпринимателей в сельском хозяйстве, поскольку они рассматриваются как руководители предприятия, не распространяется режим обязательных социальных платежей.

Сельхозпроизводители, чей облагаемый доход составляет менее 6 млн. лир в год, освобождаются от осуществления социальных платежей, хотя на них распространяется режим получения выплат от государства, предусмотренный для всех сельхозпроизводителей.

Италия: Удельный вес отдельных налогов в сельском хозяйстве и в других отраслях, в %

Источник: Annuario dell'agricoltura italiana, INEA, XVIII, 1994, Roma, 1995.

В США, Великобритании фермеры не имеют льгот по уплате социальных платежей. В 1998 г. в США фермер (не применяющий наемного труда) платил 15, 3% дохода в социальные фонды, включая налог по социальному обеспечению (12, 4%) и медицинскому обеспечению (2, 9%). Расходы на социальное страхование (15. 3%) между фермером-работодателем и наемными рабочими делятся пополам, каждый платит по 7. 61%, соответственно от дохода и фонда заработной платы, в отличие от многих стран ЕС, где большую часть расходов на социальное страхование несет работодатель. Более того, налогом облагается не весь фонд заработной платы, а только часть. В 1998 г. максимальная сумма, с которой взимался налог на социальное обеспечение составляла 68400 долл. в год в расчете на каждого занятого.

1. 6. Местные налоги

Какое либо единообразие в видах местных налогов, их ставках, порядках взимания отсутствует не только между странами, но и внутри отдельных стран. Характер и объем решаемых задач местными органами власти определяют и налоговую политику местных властей.

К числу прямых налогов, уплачиваемых сельским хозяйством на местном уровне в отдельных странах, относится налог на владение транспортными средствами. В Германии этот налог уплачивается владельцами индивидуального транспорта, а также собственниками большинства видов мобильной сельскохозяйственной техники (тракторов, комбайнов, грузовых автомобиле и пр.). Базой для налогообложения является балансовая стоимость сельскохозяйственной техники. От уплаты этого налога освобождаются владельцы молоковозов и машин для перевозки кормов.

Специфическим местным налогом в Германии является промысловый налог. Он состоит из двух частей: налога на капитал и налога на доход. Промысловым налогом не облагается сельскохозяйственное производство, а также индивидуальная трудовая деятельность. В то же время деятельность по обслуживанию сельхозпроизводства (МТС, ветеринарный контроль, поставка средств производства) облагаются налогом.

Существует две ставки промыслового налога: от промыслового дохода - 5%; от промыслового капитала - 0, 2%. Кроме того, общины самостоятельно вносят поправочный коэффициент к сумме налога (примерно 3, 5-4%). Более 80% поступлений от промыслового налога остается в местном бюджете.

Промысловый налог, как правило, уплачивают сельскохозяйственные кооперативы, объединения. Однако, если несельскохозяйственный доход, полученный индивидуальным фермером, превышает 30% его совокупного дохода, то он также будет уплачивать промысловый налог. Ставка промыслового налога для индивидуального фермера дифференцирована от 1 до 5% за каждые 24 тыс. марок дополнительного дохода, для юридических лиц составляет 5% от промыслового дохода и еще 0, 2% - от промыслового капитала.

В Италии специфическим местным налогом является «местный налог на доходы». Кроме того, сельхозпроизводители уплачивают местный налоги на наследование и дарение, коммунальный налог на продажу недвижимости, на регистрацию недвижимости, местный налог на рекламу и пр. Цель взимания местного налога на доходы состоит в том, чтобы сгладить налоговое бремя доходов, получаемых от трудовой деятельности (зарплата, пенсии, индивидуальная трудовая деятельность) и доходов, в формировании которых участвует капитал. Этот налог заменил ранее действовавший налог на имущество.

Местный налог на доходы не поступает в центральный бюджет, а перераспределяется между областным, провинциальным и местными бюджетами. Этот налог берется со всех видов доходов, получаемых в сельском хозяйстве (доход с земли, аграрный доход, предпринимательский доход) независимо от юридической формы предприятия и вида основной деятельности

В США отдельные штаты взимают местный подоходный налог, рассчитывающийся по той же схеме, что и федеральный налог; ставка налога изменяется в диапазоне от 4 до 10%; некоторые штаты местный подоходный налог не взимают.

1. 7. Косвенные налоги

Налог на добавленную стоимость - основной косвенный налог, действующий в странах ЕС. Он был введен в странах ЕС в начале 70-х гг., заменив ранее действовавший налог с оборота.

Специфика сельского хозяйства стран ЕС состоит в том, что там большое число относительно мелких семейных ферм, которые не имеют возможности вести сложную бухгалтерию движения товаров и услуг, а также не могут нести расходы по бухгалтерскому учету. Поэтому сельское хозяйство в странах ЕС пользуется льготным режимом обложения НДС, но не исключено из сферы его применения: исключение каких-либо стадий из обложения налогом ведет к увеличению бремени налога на конечного потребителя. Особый льготный режим взимания НДС в сельском хозяйстве предполагает:

специальный льготный режим для мелких ферм (Франция, Италия);

более низкую ставку НДС, либо освобождение ряда товаров от обложения НДС;

начисление НДС с общей суммы оборота по результатам года (во всех странах ЕС);

введение таких ставок на покупку и продажу, при которых сумма, уплаченного налога полностью покрывается суммой начисленного налога, что фактически приводят к тому, что фермер ничего не перечисляет в казну.

В целом в странах ЕС используются две ставки НДС при продаже сельскохозяйственной продукции. Нормальная ставка распространяется на крупные хозяйства. Они ведут полную бухгалтерию, выписывают счета-фактуры, ежемесячно перечисляют налоги в казну, и по итогам года с ними делается перерасчет. Ставка для уплаты налога с общего оборота распространяется на мелких и средних фермеров (они ведут простую бухгалтерию - приход-расход и уплачивают налог в конце года на основании общей суммы продаж и покупок).

В странах ЕС механизм действия налога в целом един, хотя размер ставок и изъятия из налога устанавливается в отдельных странах по-разному. Более того, поступления от уплаты НДС могут по-разному распределяться между бюджетами разного уровня. Так, во Франции поступления от НДС полностью направляются в национальный бюджет; тогда как в Германии в федеральный бюджет направляется 65% средств, а 35% остается в местных бюджетах.

В Италии действует три режима уплаты НДС в сельском хозяйстве в зависимости от уровня дохода фермеров:

освобождение от уплаты НДС для сельхозпроизводителей, чей объем продаж не превышает 10 млн. лир в год.

режим уплаты общего объема оборота (режим выбирается по выбору).

Сельскохозяйственные производители с объемом продаж менее 10 млн. лир полностью освобождаются от уплаты НДС. Разница между НДС уплаченным и НДС полученным не рассчитывается и фермер ничего не перечисляет государству. Более того, такие фермеры освобождаются от необходимости вести счета, требуемые для уплаты этого налога. Тем не менее, фермеры должны сохранять счета, которые они получают при покупке средств производства на случай коллизий.

В случае, если доход фермера превышает 10 млн. лир, он пользуется режимом уплаты налога с общего объема оборота. Фермер должен ежегодно заявлять общий объем своих продаж и объем полученного и уплаченного НДС при продажах и покупках. НДС, начисленный при продажах, затем исчисляется по так называемой компенсационной (льготной) ставке. Разница между совокупным НДС, полученным фермером за год при нормальной ставке НДС и компенсационной (льготной) ставкой поступает государству. А разница между НДС полученным при продаже и уплаченным при покупке остается фермеру. Льготный характер режима заключается в том, что фермер раз в год ведет расчеты с казначейством, а также в том, что разницу (между НДС от продажи и покупки), если таковая получится, он может оставить себе.

Фермеры имеют возможность выбрать между нормальным режимом уплаты налога и режимом уплаты с общей суммы, поскольку в зависимости от производственной специализации фермер может оказаться в выигрыше или проигрыше при уплате льготного налога.

При нормальном режиме фермер платит НДС на покупки и начисляет ставку при продаже своей продукции в соответствии с общим режимом. Сальдо (разница между уплаченным НДС и начисленным НДС) рассчитывается раз в год. В случае, если фермер получил в итоге больше НДС, чем уплатил, он разницу отдается государству; в противном случае - наоборот - получает от государства.

Режим уплаты налога с общего объема оборота распространяется на 350 тыс. сельхозпроизводителей, которые производят около 90% валовой сельскохозяйственной продукции, тогда как нормальный режим распространяется на 27 тыс. фермеров.

Кооперативы в сельском хозяйстве также имеют льготы по НДС. Не облагаются НДС товары и услуги при движении от первичного кооператива к консорциуму, от консорциумов к филиалам кооперативов (то есть внутри отраслевой структуры кооперативов).

Во Франции также действует несколько режимов уплаты НДС в сельском хозяйстве:

режим уплаты налога с общего объема оборота; фермер, на которого распространяется этот режим, ведет упрощенную бухгалтерию. Однако ему рекомендуется вести журнал хронологического учета продаж-покупок и начисления НДС, а также сохранять счета-фактуры, которые он получил при покупках для окончательного расчета по итогам года;

режим с опционом, который распространяется на предпринимателей, занимающихся торговой деятельностью внутри сельского хозяйства (например, торговцы живым скотом). Это нормальный режим взимания НДС. Как правило, такие предприниматели уплачивают НДС раз в квартал;

нормальный режим уплаты НДС - идентичен другим отраслям.

Ставки НДС на средства производства для сельского

покупка и аренда земли, страхование, финансовые издержки

основные продукты, используемые для животного или продовольственного потребления; стройматериалы. Инженерные работы, включая ремонт, топливо и энергия (кроме для транспорта), электричество и вода

топливо и энергия для транспорта, смазочные материалы. химикаты, с/х техника и пр.

с/х происхождения (корма, семена, племенной скот)

промышленного происхождения (удобрения, пестициды, топливо. машины, оборудование, стройматериалы), не с/х услуги

с/х кредиты, арендные платежи, ветеринарные услуги

животные корма растительного происхождения, удобрения

животные корма животного происхождения, сельскохозяйственные работы по контракту, семена, племенной скот, пестициды

оборудование и машины,. газ, электроэнергия, стройматериалы, основные услуги

с/х продукция для использования в с/х (включая племенной скот), работа по контракту

удобрения, пестициды, корма животного происхождения

моторное топливо (50% скидка) строительные работы, услуги, покупка и содержание оборудования для фермы, строительство и содержание ферм

В обязательном порядку уплате НДС подлежит со следующих видов деятельности:

продажа сельхозпродукции на рынке, если есть стационарная торговая точка и специальный штат продавцов;

продажа продукции со склада или в собственном магазине;

продажа продукции, которая рекламируется или которая имеет знак качества;

переработка сельхозпродукции и реализацией готового продовольствия.

В Германии, также как и в других странах, применяется два режима НДС: нормальный и с общего объема продаж. Ставки НДС на покупки и на продажи в аграрном секторе устанавливаются на таком уровне, чтобы сальдо НДС полученного и уплаченного равнялось нулю.

Ставки НДС на сельскохозяйственную продукцию

продукты, как правило идущие на кормовое и продовольственное потребление

Зерновые, фрукты, картофель, овощи, масличные и растительное масло. сливочное масло, сыр и другие молочные продукты

вся растениеводческая продукция, кроме вина

продукты, продаваемые через ассоциации производителей:

В США в отличие от других стран, например, ЕС, нет налога на добавленную стоимость, вместо него действует налог с продаж. Кроме того, в отличие от стран ЕС - это налог не федерального значения, а уровня штатов, и он обеспечивает около 30% поступлений в бюджеты штатов. Объектом налогообложения является валовая выручка с продаж на каждой стадии обращения товара. Ставка налога меняется в зависимости от штатов: она составляет от 3% до 7, 5% к розничной цене в зависимости от штата, в среднем - 3-4%. Налог уплачивается в розничном звене торговли. Льготы для фермеров состоят в том, что при покупке средства производства и сырья для сельского хозяйства этот налог не взимается.

1. 8. Налоговое бремя сельского хозяйства

Под налоговым бременем сельского хозяйства мы понимаем удельный вес налогов в валовой (или чистой) продукции отрасли. Вопрос о налоговом бремени сельского хозяйства развитых стран является непростым. Мы неоднократно подчеркивали, что аграрный сектор развитых стран пользуется значительной государственной поддержкой. Сельхозпроизводители получают различного рода субсидии из бюджетов разного уровня (национальных, местных, наднациональных) в рамках различных программ поддержки сектора. Зачастую такие субсидии составляют до половины валового дохода отрасли.

Тем не менее, формально этот показатель с определенной степенью приближенности можно оценить по отдельным странам.

В Италии удельный вес налогов (включая социальные налоги) составил в начале 90-х гг. 11-12% (см. табл. 10), без учета государственных дотаций. Как известно, в Италии, как и в других странах ЕС, государственная поддержка осуществляется на нескольких уровнях: это локальный (местный) уровень, уровень регионов (областей), национальный и наднациональный уровни. Доля государственных дотаций к валовой сельскохозяйственной продукции страны составила более 40%. С учетом дотаций налоговое бремя сельского хозяйства понижается примерно на 30% и составляет 8-9% в начале 90-х гг.

Италия: Расчет налогового бремени сельского хозяйства

Валовая сельскохозяйственная продукция (ВСП), млрд. лир

Чистая с/х продукция (валовой доход) по факторам производства

* - включая государственные дотации, исключая косвенные налоги

Источник: Annuario dell'agricoltura italiana, INEA, Vol. XVIII, 1994, Roma 1995

Мы уже отмечали, что в странах южной Европы социальная составляющая налогов существенно выше в налоговом бремени: для Италии на социальные налоги приходится более 60% всех налогов, уплачиваемых сельским хозяйством. Без социальной составляющей налогов показатель налогового бремени резко сокращается и составляет около 3% с учетом государственных дотаций и 4-4, 6% без учета государственных дотаций.

Из-за отсутствия данных по социальным налогам (а также по косвенным налогам) для Германии показатель налогового бремени рассчитывался с учетом только прямых налогов. Он составляет к валовой сельскохозяйственной продукции около 3-3, 5% в разный годы без учета государственных дотаций, и от 2, 3 до 3, 1% с учетом государственных дотаций (см. табл. 11).

Германия: расчет налогового бремени сельского хозяйства

Валовая сельскохозяйственная продукция (ВСП), млн. марок

Источник: Рассчитано по: www/landwirtschaft/ab-1999/material tab017. ht

В США, как уже говорилось, основное значение имеют имущественный, земельный, подоходный налоги. По нашей оценке показатель налогового бремени составляет около 8, 6-9, 0% с учетом государственных дотаций и около 10-10, 2% без них.

США: Расчет налогового бремени сельского хозяйства

Отношение налогов к ВСП (с гос. дотациями), в %

Отношение налогов к ВСП (без гос. дотаций), в %

Источник: Рассчитано по: Agricultural Outlook, USDA, 1999: Agricultural Statistics, USDA, 1998; Овчинников О. Г., Государственное регулирование аграрного сектора США, М. 1999

1. 9. Выводы

Таким образом, налоговая политика в сельском хозяйстве развитых стран использует весь арсенал прямых и косвенных налогов, что и в национальных экономиках в целом. Вмененные подоходные налоги используются довольно редко и только для мельчайших производителей. Разнообразие налогов позволяет регулировать разные стороны аграрного производства и сельской жизни.

В то же время налоговая система сельского хозяйства имеет гибкие льготы. В основном система льгот проистекает из стремления облегчить ведение учета и снизить налоговое бремя для мелких сельскохозяйственных производителей; крупные производители и особенно корпоративные предприятия в сельском хозяйстве подлежат, как правило, нормальному порядку налогообложения. Учитывая, что налоговое бремя в сельском хозяйстве относительно невысоко, налоговые льготы в среднем не могут дать заметного эффекта увеличения доходности сектора.

Эволюция налоговой политики в аграрных секторах развитых стран также демонстрирует все большую унификацию ставок, порядка уплаты, налоговой базы в сельском хозяйстве с другими секторами экономики.

Опыт, имеющий значение для аграрного сектора современной России:

использование налоговой политики для стимулирования или подавления определенных видов деятельности (что исключено при едином налоге) или всего аграрного производства в отдельных регионах;

отнесение имущественных и земельных налогов к местным уровням налогообложения;

кадастровый подход к расчету земельного налога;

налоговые стимулы для инвестиций в сельское хозяйство;

усреднение налогооблагаемого дохода за несколько предшествующих лет;

упрощение бухгалтерского учета и применение вмененных налогов для мельчайших сельхозпроизводителей;

эмпирическая выработка ставок НДС уплаченного и полученного в сельском хозяйстве, для обнуления сальдо, перечисляемого в бюджет;

сальдирующие расчеты с бюджетом по НДС в конце года;

исключение двойного налогообложения в кооперативах.

2. Украина: опыт введения единого сельскохозяйственного налога

2. 1. Эксперименты 1998 года

В 1998 году на Украине в порядке эксперимента в Глобинском районе Полтавской области, Старобешевском районе Донецкой области и Ужгородском районе Закарпатской области был введен единый сельскохозяйственный налог. В единый налог были включены все выплачиваемые сельскохозяйственными производителями типы налогов и обязательных платежей по состоянию на 1. 01. 1998, а именно:

налог на добавленную стоимость (только для Глобинского района);

налог на собственников транспортных средств и других самоходных машин и механизмов;

сбор за геологоразведочные работы, выполненные за счет государственного бюджета;

сбор за специальное использование природных ресурсов;

сбор в Фонд для осуществления мероприятий по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы и социальной защиты населения;

сбор на обязательное социальное страхование;

сбор на строительство, реконструкцию, ремонт и содержание автомобильных дорог общего пользования Украины;

сбор на обязательное государственное пенсионное страхование;

Сельскохозяйственные товаропроизводители должны были платить в счет налогов и сборов в бюджеты и государственные целевые фонды единый налог денежными средствами (в Старобешевском и Ужгородском районах - только в денежной форме) или в виде поставок сельскохозяйственной продукции заготовительным и перерабатывающим предприятиям и организациям, с которыми районная государственная администрация, на территории которой вводится эксперимент, заключает соглашения по согласованию их с соответствующим районным советом.

К сельскохозяйственным товаропроизводителям были отнесены предприятия, валовой доход которых от операций продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства, выработанной на территории районов внедрения эксперимента, за предыдущий отчетный (налоговый) год превышает 50 процентов общей суммы валового дохода этого предприятия.

Базой налогообложения установлена площадь пашни или площадь сопоставимой пашни, переданной сельскохозяйственному товаропроизводителю в собственность или предоставленной ему в пользование.

Ставка единого налога устанавливается для Глобинского района Полтавской области в размере 70 гривен или в натуральной форме в размере 298 килограммов пшеницы мягкой третьего класса с каждого гектара пашни с дифференциацией его соответственно бонитетной оценки грунтов в среднем по району, для Старобешевского района Донецкой области, Ужгородского района Закарпатской области - в денежной форме в размере соответственно 51 грн. 70 коп. и 60 грн. 10 коп. за гектар сопоставимой пашни с учетом коэффициента плодородия гектара пашни каждого хозяйства. Соотношение другой сельскохозяйственной продукции, эквивалентной одной тонне пшеницы мягкой третьего класса, который поставляется в счет единого налога, устанавливается с помощью коэффициентов, которые определяются соответствующим областным советом, на территории которого вводился эксперимент.

Затраты, связанные с транспортированием сельскохозяйственной продукции к заготовительным предприятиям и организациям, несут плательщики налога, а с приемом, хранением и реализацией этой продукции - заготовительные предприятия и организации с последующим возмещением таких затрат за счет полученной выручки от реализации указанной продукции и продуктов ее переработки. Тарифы на выполнение указанных услуг согласуются с соответствующей районной государственной администрацией, на территории которой вводится эксперимент.

В случае уплаты единого налога в денежной форме плательщики налога пересчитывают в определенные сроки средства на отдельный счет отделений Государственного казначейства Украины в районах внедрения эксперимента.

Средства за сельскохозяйственную продукцию, поставленную в счет единого налога, заготовительные и перерабатывающие предприятия и организации перечисляют на отдельный счет отделения Государственного казначейства Украины в районе внедрения эксперимента не позднее следующего дня за отгрузкой продукции. Реализация сельскохозяйственной продукции в счет единого налога проводится по ценам, которые сложились на товарных биржах или на потребительском рынке реализации соответствующей продукции.

Законом установлены пропорции перечисления казначейством платежей в бюджеты и социальные фонды (различные для различных регионов эксперимента).

За задержку по перечислению средств в счет единого налога сельхозпроизводители платят пеню в 0, 3% цены недопоставленной продукции, заготовители и переработчики - 120% учетной ставки Национального Банка Украины за каждый день просрочки.

Позднее, в сентябре 1998 года, НДС и в Глобинском районе был изъят из единого налога. Включение НДС в единый налог приводило к тому, что последующий в продовольственной цепочке экономический субъект вынужден был завышать цену на свою продукцию на величину не получаемого НДС за купленное сельскохозяйственное сырье. Это естественным образом ограничивало сбыт этой продукции.

В целом результаты эксперимента показали, что в денежной форме сельхозпроизводители налог заплатить не смогли, то есть более или менее успешными результаты были только в Глобинском районе. Короткие сроки эксперимента не позволяют сделать выводы о влиянии такого порядка налогообложения сельхозпроизводителей на их финансовое положение. Однако участники эксперимента подчеркивают, что упростилась процедура отчетности, появились стимулы интенсивного использования всей земли. В Глобинском районе площадь используемых земель выросла на 1%. С другой стороны, дополнительные преимущества получили землеинтенсивные хозяйства, например животноводческие. Так как социальные выплаты вошли в единый налог, то у хозяйств появились стимулы увеличить (или более полно отразить в своей отчетности) всю численность занятых. Так, в Глобинском районе за год эксперимента занятость в сельском хозяйстве за год эксперимента выросла на 3, 7%. Главный результат - фискальный: собираемость налогов заметно выросла. Если в 1997 году по району было уплачено менее 2 млн. гривен, то в 1998 году - более 6 млн.

2. 2. Опыт введения фиксированного сельскохозяйственного налога на всей территории Украины в 1999 году

С начала 1999 года Законом Украины от 17 декабря 1998 года N 320-XIV «О фиксированном сельскохозяйственном налоге» описанный выше эксперимент распространен на всю территорию республики.

Порядок налогообложения сельскохозяйственных предприятий сохранен тот же, что и в экспериментальных условиях, но с некоторыми особенностями. Так, в фиксированный налог не включены НДС, подоходный налог работников и акцизы.

Фиксированный налог рассчитывается на 1 гектар сельхозугодий, оцененный по специальной методике, утвержденной постановлением Правительства в 1995 году. Методика опирается на денежную оценку сельскохозяйственных земель, применяемую в СССР в середине 1980-х годов. В соответствии с данной методикой средняя стоимость 1 га украинских сельхозугодий равна 1, 7 ц пшеницы третьего класса. Стоимость различных угодий определяется по коэффициентам. Цена на пшеницу третьего класса устанавливается постановлением правительства. Другие продукты приводятся к стоимости пшеницы по соответствующим коэффициентам (примерно, как в 1921 году при введении продналога в натуральной форме).

Таким образом устанавливается фиксированный налог для сельхозпроизводителей в расчете на 1 га сельхозугодий. Очевидно, тяжесть налогообложения зависит от установленной цены на пшеницу. В 1999 году цена для целей налогообложения была установлена на уровне 220 гривен за ц пшеницы. При этом общий объем начисленного налога с сельского хозяйства в целом сократился по сравнению с 1997 года более чем в 3 раза. Для избежания резкого сокращения налоговых поступлений введена следующая корректировка ставок налога. Если у сельскохозяйственных товаропроизводителей начисленная в 1997 году сумма налогов и обязательных платежей превышает сумму фиксированного налога более чем в три раза, то к сумме фиксированного налогу применяются коэффициенты: в случае превышения в три-четыре раза - 1, 5; в случае превышения более чем в четыре раза - 2.

Для учета сезонности сельскохозяйственного производства введен особый временной порядок сбора единого налога. Уплата налога проводится ежемесячно до 20 числа следующего месяца в размере трети суммы налога, определенного на каждый квартал от годовой суммы налога, в таких размерах:

Сельхозпроизводители вправе самостоятельно решать вопрос о форме выплаты фиксированного налога - в натуральной или денежной форме.

Поставка зерна в счет фиксированного сельскохозяйственного налога осуществляется в определенные сельскохозяйственными товаропроизводителями по согласованию с районной государственной администрацией сроки, но не позднее 15 октября - с продукции ранних зерновых культур, до 1 декабря - с продукции поздних зерновых и технических культур, а поставка продукции животноводства - ежемесячно, но не позднее последнего дня текущего месяца.

Почти одновременно с принятием закона о фиксированном налоге был введен мораторий на него до 2001 года. Сельхозпроизводители по введенной схеме должны платить только в социальные фонды: 68% фиксированного налога в Пенсионный фонд и 2% в Фонд социального страхования.

Сельхозпроизводители повсеместно предпочитают платить продукцией - зерном, сахаром, подсолнечником. Социальные фонды на местах принимают продукцию. Они заключили договора с местными администрациями на хранение поступающей продукции. Местные бюджеты оплачивают расходы на реализацию и хранение этой продукции. Как уже отмечалось, цена продукции, сдаваемой в счет налога, определяется централизованно. Базовая цена пшеницы (от нее по коэффициентам рассчитывается цена всех других продуктов) установлена на уровне 220 гривен за т, что превышало уровень рыночной цены. К концу года ее проиндексировали до 300 гривен, хотя рыночная цена в этот момент составляла уже 400 гривен. Социальные фонды смогли с прибылью реализовать поступившее зерно.

Сельхозпроизводители также оказались довольны, хотя и сдавали продукцию ниже реальной цены: налоговое бремя было снижено (с учетом моратория на 30% налогов) в 5 раз. В 1999 году налоговое бремя составило 3, 5% от валовой продукции сельского хозяйства.

Местные бюджеты несут определенные расходы, связанные с хранением и реализацией продовольственного налога. Однако поступления в социальные фонды остаются в местных отделениях этих фондов и не перераспределяются в центр, что создает заинтересованность местных администраций в подобном порядке.

Эксперты утверждают, что пока бухгалтеры хозяйств продолжают вести полную бухгалтерию, хотя новая система налогообложения и законодательство этого не требует. Продолжение данной налоговой политики может привести к упрощению системы отчетности в хозяйствах.

2. 3. Выводы

Система консолидации основной части налогов и социальных выплат в единый налог в сельском хозяйстве впервые введена на Украине в масштабах страны. Единый налог применяется в Польше, но там принципиально иная структура аграрного сектора, а на Украине основным сельхозпроизводителем являются крупные сельхозпредприятия. В этом смысле украинский эксперимент уникален и особенно значим для России.

Введение фиксированного налога на Украине снизило налоговое бремя в сельcком хозяйстве, не благодаря налогу per se, а в силу снижения налоговых ставок. Такое сокращение налогов не могло не вызвать благоприятных откликов среди аграрных менеджеров. В то же время 5-процентоное снижение бремени не могло заметно улучшить финансового положения сельхозпроизводителей. Все же на Украине, как и в России, причины финансового кризиса в аграрном секторе лежат за пределами налоговой политики.

Уплата налога продуктами в краткосрочном режиме может (и опыт первого года на Украине это продемонстрировал) привести к росту собираемости налогов. Тем не менее, продовольственный налог в таком виде имеет несколько негативных последствий. Первый и наиболее очевидный недостаток был вскрыт еще в 1921 году при замене продразверстки продналогом, когда его первые годы платили в натуре. Главной сложностью стали коэффициенты пересчета одних продуктов в другие: слишком много волюнтаризма возникает при этом, продукты становятся разновыгодными с точки зрения уплаты налогов, процедура пересчета трудоемка. На Украине аграрное производство гораздо более гомогенно, чем в России - зерно, сахарная свекла, подсолнечник производятся почти повсеместно, поэтому эти три продукта стали определенной «налоговой валютой» для сельского хозяйства. Но в России в целом аграрное производство гораздо более гетерогенно, и проблема коэффициентов станет во весь рост.

Другой проблемой натуральных выплат налога является коррупция. Государством установленные цены и коэффициенты приведения одних продуктов к базовым создают практически неразрешимую проблему несоответствия реальных рыночных цен на продукты и используемых для нужд налогообложения. Это создает потенциальную возможность для rent-seeking (извлечения незаконного дохода) как чиновниками, так и менеджерами сельхозпредприятий. Украинский опыт это уже продемонстрировал, когда Пенсионный фонд занялся коммерческой деятельностью и стал продавать аккумулированное зерно по более высокой рыночной цене.

Наконец, третьим недостатком натуральной выплаты налога является еще большее укоренение бартера в агропродовольственной цепи. На Украине, как и в России, одним из основных каналов реализации сельхозпродукции является товарный кредит. Невысокая рентабельность производства означает, что стоимость реализации продукции незначительно превышает стоимость затраченных ресурсов. Товарный кредит - это уплата за материальные ресурсы и услуги своей продукцией. Если учесть, что оплата труда также все более «натурализуется», то хозяйства практически все свои затраты оплачивают продукцией. В совокупности два эти момента обусловливают потенциально низкое поступление денежных средств за реализацию продукции в хозяйства. Продналог еще больше уменьшает эти возможные денежные поступления от реализации. Не требует длительного доказательства тот факт, что бартерные обменные пропорции в агропродовольственном комплексе, как правило, устанавливаются не в пользу сельского хозяйства (как было показано выше, украинский опыт фиксированного налога и государственных цен на пшеницу для целей налогообложения только подтвердил это правило). А это значит, что чем больше распространен бартер и меньше денежная реализация, тем меньше чистый доход в сельском хозяйстве. Таким образом, натуральная форма налогообложения, давая временное облегчение сельхозпроизводителям, на деле еще боле усугубляет финансовый кризис в отрасли, который выражается в низком чистом доходе отрасли.

Наконец, стоимость создания в государственных фискальных органах аппарата по реализации продукции, которая поступает в счет налога, может оказаться выше стоимости возросших налоговых поступлений от сельского хозяйства в денежном эквиваленте. Таких расчетов на Украине пока не делалось.

Суммируя вышесказанное, отметим, что год работы Украины в режиме фиксированного налога пока не дал однозначно положительных результатов, дающих полновесные основания для перенесения этого опыта в Россию. В то же время есть ряд заключений, существенных для российской налоговой системы в аграрном секторе.

Опыт, имеющий значение для аграрного сектора современной России:

НДС, акцизы и индивидуальные подоходные налоги работников сельхозпредприятий не подлежат включению в единый налог;

снижение налогового бремени не решает финансовой проблемы сельского хозяйства;

неразвитость рыночной инфраструктуры и заблокированность расчетных счетов сельхозпроизводителей делает невыгодной для них денежную форму выплаты налогов, с другой стороны, натуральный налог ведет к ухудшению их финансового положения в среднесрочной перспективе;

натуральные налоги связаны со сложной процедурой определения коэффициентов пересчета и базовых цен, а также чреваты усилением коррупции в фискальных органах;

использование площади сельхозугодий как налогооблагаемой базы для единого налога ведет к улучшению использования земельного ресурса, но увеличивает трудоинтенсивность в сельском хозяйстве.

3. Обзор отечественного опыта налогообложения сельского хозяйства

3. 1. Общая система налогообложения сельского хозяйства в России

Современная система налогообложения сельского хозяйства в России введена в 1992 году. В последующие годы она корректировалась путем введения дополнительных налогов (специального налога, налога на содержание жилищного фонда, на нужды образовательных учреждений и др.) или отмены уже существующих, но коренных изменений в налоговой системе не происходило.

В современной системе налогов сельское хозяйство уплачивает около 20 различного рода налогов и сборов.

Основы льготной налоговой политики по отношению к сельскому хозяйству определены постановлением Съезда народных депутатов РСФСР от 3. 12. 1990 «О программе возрождения российской деревни и развития агропромышленного комплекса» и Законом РСФСР от 21. 12. 1990 «О социальном развитии села». Указанными документами предусмотрено взимание с сельскохозяйственных производителей только одного налога - земельного. Тем не менее, сектор выплачивает почти все предусмотренные налоговым законодательством России.

В 1992 году новая система налогообложения в России освободила сельхозпроизводителей от налогов на прибыль от реализации сельхозпродукции (с 1993 года - и от реализации переработанной собственной продукции), от налога на имущество, от налогов на пользователей автодорог, с владельцев транспортных средств и на приобретение транспортных средств. Сельское хозяйство не платит за пользование водными ресурсами. Крестьянские хозяйства освобождены на 5 лет с момента создания от платы за землю.

Сельское хозяйство имеет льготы и по отчислениям во внебюджетные фонды. Отчисления в Пенсионный фонд установлены в размере 20, 6% от фонда оплаты труда (во всех других отраслях в 1992 году - 31%, с 1993 года - 28%).

На основные виды сельскохозяйственной продукции изначально была установлена пониженная ставка НДС: 10% против 20%. Летом 1998 года была сделана попытка выравнивания ставок НДС, когда льготная ставка для основных продовольственных продуктов была элиминирована. Краткий опыт показал, что увеличение ставок НДС не ведет, как это предполагалось адептами сниженных ставок, к росту цен на соответствующие продукты и, соответственно, не снижает платежеспособный спрос на них.

На Рисунке 1 показаны соотношения индексов цен на продовольственные продукты и общего индекса потребительских цен в июле и августе в 1996-1998 годах. Из рисунка видно, что после отмены льготного НДС для значительной группы продовольственных товаров цены в целом росли медленнее потребительских цен. Таким образом, пониженные ставки НДС для продовольственных продуктов являются не способом увеличения сбыта агропродовольственной продукции, но формой скрытого субсидирования сельского хозяйства (при низкой рентабельности и убыточности сельского хозяйства сальдо полученного и уплаченного НДС становится отрицательным, то есть подлежащим компенсации из бюджета).

Соотношение индексов цен на продовольственные

Источник: Данные Росстата соответствующих лет.

С 1 апреля 1999 года льготная 10% ставка НДС введена вновь и применяется по зерну, сахару-сырцу, рыбной муке, рыбе и морепродуктам, реализуемых для технических целей, кормопроизводства и производства лекарственных препаратов.

НДС не взимается с продукции сельского хозяйства и ее переработки, реализуемой в счет натуроплаты труда.

По подоходному налогу с физических лиц сельское население также имеет ряд льгот. В частности, не облагаются налогом доходы частных лиц от ведения ЛПХ и от реализации продукции, полученной в счет оплаты труда в сельхозпредприятиях, если они не превышают 50-кратного размера минимальной месячной заработной платы. Также не платят подоходный налог члены фермерского хозяйства первые пять лет после создания такого хозяйства.

В стране отсутствует единое законодательное определение сельхозпроизводителя. В налоговом законодательстве сельхозпроизводителем признается предприятие, в выручке которого реализация сельхозпродукции и продуктов ее переработки составляет не менее 70%. В законодательстве о банкротстве особым сельхозпроизводителем признается предприятие с долей такой выручки в 50%.

Сумма основных налоговых льгот по предприятиям (без фермеров) сельского хозяйства показана в таблице 13. Резкое увеличение суммы налоговых льгот в 1996-1998 годах обусловлено переоценкой основных фондов и повышением ставки налога на пользователей автомобильных дорог. Налоговые льготы по данным таблицы представляют собой значительную долю валовой продукции и выручки сельхозпредприятий. Фактически выплаченные налоги в несколько раз ниже полученных налоговых льгот. Иначе говоря, налоговые льготы представляют для аграрного сектора заметную величину.

В то же время нужно отметить, что значительную долю этих льгот составляет отсутствующий для сельского хозяйства налог на имущество. Стоимость же имущества в отрасли (не в последнюю очередь из-за отсутствия налога на имущество) переоценена. Завышенная же стоимость фондов выражается в завышенной амортизации, которая сугубо по бухгалтерским книгам снижает рентабельность сектора.

Источник: По данным Минсельхозпрода РФ и Росстатагентства

1991 год был годом наивысшей рентабельности сельского хозяйства. Средняя рентабельность по отрасли составила 37, 7%, количество убыточных хозяйств достигало всего нескольких процентов. С 1995 года аграрное производство в среднем стало нерентабельным. В 1997 году доля убыточных хозяйств составляла 82%, в 1998 году - 89%. В результате доля налогов в выручке сельхозпредприятий повысилась с 6, 5% в 1991 году до 9% - в 1997 году. Аграрное производство в ходе реформ резко увеличило свой трудоинтенсивный характер, в силу этого доля обязательных платежей, рассчитываемых на основе фонда заработной платы, в выручке в 1997 году составляла 9, 7%. Таким образом, доля выручки, изымаемой в виде налогов и платежей в сельском хозяйстве составляла в 1997 году 18, 7% валовой продукции и вдвое превышала показатели по промышленности.

Аккуратность выплаты налогов и обязательных платежей в сельском хозяйстве очевидным образом зависит от уровня рентабельности сектора (Рис. 2).

Недоимка по платежам в бюджеты и во внебюджетные фонды в сельском хозяйстве на 1. 01. 1997 составляла 3 млрд. руб. (из 8, 5 млрд. начисленных налогов и платежей), на 1. 01. 1999 - 7, 8 млрд. руб. (из 13, 8 млрд. руб.). Наибольший удельный вес в платежах сельского хозяйства составляют НДС и земельный налог.

* - рентабельность рассчитана по всей деятельности.

Источник: По данным Мисельхозпрода и Росстата

По оценкам экспертов в аграрном производстве сложился очень большой теневой оборот продукции, который не позволяет точно оценить реальные объемы реализации, выручки и доходов. Обследование в 5 регионах Европейской части России показывают, что основная часть продукции после поставок в региональные фонды (в уплату за товарный кредит), реализуется за наличный расчет, что позволяет занижать реальные цены и выручку. Большой удельный вес занимает бартер, также позволяющий при определенных схемах избегать налогообложения. Весомую часть бартерных операций занимают натуральные выплаты населению и продажа продукции по льготным ценам своим работникам.

Часть I Налогового кодекса РФ, введенная в действие с 1 января 1999 года, сокращает часть налогов, уплачиваемых сельским хозяйством, за счет местных и региональных сборов. Однако эти налоги и сборы отменяются только с введением в действие части II Кодекса. В то же время Налоговый кодекс с 1999 года увеличивает налоговое бремя на сельское хозяйство распространением на него транспортного и дорожного налогов на сумму в 5, 2 млрд. руб. Кроме того, в 1999 году увеличены ставки земельного налога. Кодексом предусматривается введение налога на имущественные паи физических лиц - пайщиков сельхозпредприятий, данный налог составит в сумме 600 млн. руб. С 2003 года планируется ввести водный налог на забор воды для орошения и технологических нужд животноводческих комплексов.

3. 2. Предложения по введению единого сельскохозяйственного налога: концепция проекта Налогового кодекса РФ

Проект Налогового кодекса России в своей второй части предполагает введение единого сельскохозяйственного налога. Порядок введения и применения единого налога на сельскохозяйственных товаропроизводителей регулируется положениями главы 58 проекта. Данная глава состоит из 10 статей, посвященных соответственно: общим условиям применения единого налога на сельскохозяйственных товаропроизводителей (620 статья), налогоплательщикам (621 статья), налоговому периоду (622 статья), порядку перехода и отказа от работы в условиях перехода на уплату налога (623 статья), объекту налогообложения и налоговой базе (624 статья), ставкам (625 статья), особенностям применения налога при использовании в качестве налоговой базы общей площади сельскохозяйственных угодий (626 статья), порядку исчисления и уплаты налога (627 статья), зачислению сумм налога (628 статья), учету и отчетности при переходе на уплату налога (629 статья), инструкции о необходимых для перехода на уплату налога документах (630 статья).

Согласно статье 620 решение о введении налога принимается органами законодательной власти субъектов Федерации. Далее в статье говорится, что перевод соответствующих необходимым критериям организаций и индивидуальных предпринимателей происходит независимо от размера предприятия (численности занятых и объема выручки) на добровольной основе. Не имеют права на переход на уплату единого налог для сельскохозяйственных товаропроизводителей организации, занимающиеся производством подакцизной продукции (включая алкогольную) как из собственного, так и из давальческого сырья.

Введение налога обуславливается заменой для организаций уплаты всех налогов и платежей во внебюджетные фонды, кроме налога на добавленную стоимость, налога на доходы от капитала, государственной пошлины, транспортного налога, таможенной пошлины и иных таможенных платежей, акцизов, налога с продаж, платежей за пользование природными ресурсами, федеральных, региональных и местных лицензионных сборов, иных налогов и сборов, не связанных с осуществлением деятельности по производству сельскохозяйственной продукции. Причем последнее относится исключительно к организациям, в чьей общей выручке более 70% составляет выручка от произведенной или произведенной и переработанной сельскохозяйственной продукции. Все вышеперечисленные налоги, взимаемые в связи с иной, нежели сельскохозяйственная деятельностью, уплачиваются в общем порядке.

Что касается индивидуальных предпринимателей, то для них единый налог заменяет подоходный налог с физических лиц.

Статья 621 устанавливает, что плательщиками единого налога являются российские организации в определении Налогового Кодекса и индивидуальные предприниматели. Налоговый период по данному налогу равен одному году.

В статье 623 говорится, что налогоплательщик, желающий перейти на уплату единого налога, представляет в налоговый орган по месту своего нахождения соответствующее заявление, причем не позднее одного месяца до начала налогового периода. Заявление принимается руководителем или заместителем руководителя налогового органа не позднее начала налогового периода и рассматривается в течение 15 дней. По истечении этого срока заявителю направляется решение о переводе его на уплату единого налога или же мотивированный отказ. Налоговый орган не может отказать налогоплательщику в переходе на уплату налогу в случае, если предприятие является сельскохозяйственным товаропроизводителем, не производящим подакцизную продукцию из собственного или давальческого сырья. Частью второй данной статьи неинформирование заявителем налогового органа об обстоятельствах, препятствующих переходу на уплату единого налога, характеризуется как налоговое правонарушение.

Нарушение условий перехода на уплату единого налога на сельскохозяйственных товаропроизводителей обязывает налогоплательщика перейти на общий порядок налогообложения, начиная с квартала, следующего за кварталом, в течение которого было допущено нарушение. Квартал, с которого фактически осуществлен переход на общий порядок налогообложения считается для налогоплательщика началом нового налогового периода. За весь период нарушения порядка перехода на единый налог производится пересчет налоговых обязательств, неправомерно не начисленных на налогоплательщика.

Отказ от работы в условиях применения налога должен сопровождаться подачей соответствующего заявления в налоговый орган. Переход на общий порядок уплаты налога осуществляется с нового налогового периода. Предоставление права перехода на уплату единого налога, не может быть предоставлено налогоплательщику уже пользовавшемуся таким правом и отказавшимся от него, кроме как по прошествии трех лет, начиная с начала нового налогового периода, следующего за периодом в течение которого был произведен отказ.

В соответствии со статьей 624 объектом налогообложения и налоговой базой по данному налогу является валовая выручка налогоплательщика, полученная им за налоговый период, от реализации сельскохозяйственной продукции, а для предприятий, в валовой выручке которых выручка от сельскохозяйственной продукции составила не менее 70 процентов - вся валовая выручка. В качестве альтернативной налоговой базы, по решению органов законодательной власти субъектов Федерации, может использоваться общая площадь сельскохозяйственных угодий или нормативная цена сельскохозяйственных угодий, рассчитанная по методике, утверждаемой Правительством.

Налоговая ставка для организаций-плательщиков данного налога устанавливается в размере не более 8 процентов от валовой выручки. При этом в доход как федерального бюджета, так и внебюджетных фондов единый налог поступает по ставке 2 процента, а оставшаяся часть (4 процента) в доход консолидированного бюджета субъекта Федерации. Для индивидуальных предпринимателей ставка устанавливается в размере не более 5 процентов, и вся сумма налога поступает в консолидированный бюджет субъекта Федерации.

Распределение налоговых поступлений от единого налога на сельскохозяйственных товаропроизводителей между бюджетом субъекта Федерации и местными бюджетами происходит в порядке, установленном решением законодательного органа субъекта Федерации. Распределение налоговых поступлений от данного налога, направляемые во внебюджетные социальные фонды, между конкретными фондами происходит исходя из пропорций, основанных на фактически действовавших в течение налогового периода ставок отчислений в эти фонды (статья 627).

В случае принятия решения о применения в качестве налоговой базы общей площади сельскохозяйственных угодий устанавливается специфическая ставка на единицу площади, с учетом плодородия и местоположения. При принятии решения об использовании нормативной цены сельскохозяйственных угодий в качестве налоговой базы ставка устанавливается в процентном отношении от нормативной цены земли. Пониженные ставки налога устанавливаются по решению законодательных органов субъектов Федерации в пределах сумм, зачисляемых в региональные или местные бюджеты.

При использовании в качестве налоговой базы общей площади сельскохозяйственных угодий ставка налога устанавливается законодательным органом субъекта Федерации, исходя из средних размеров налога с одного гектара сельскохозяйственных угодий по данному субъекту Федерации, определенных Правительством РФ. При определении среднего размера налога по субъектам Федерации Правительство принимает в расчет общую сумму налогов и сборов, включая взносы во внебюджетные фонды, подлежащую взносу организациями и индивидуальными предпринимателями в связи с осуществлением сельскохозяйственной деятельности, и общую площадь сельскохозяйственных угодий на территории субъекта Федерации. Суммы налога, рассчитанные исходя из ставок, установленных органами законодательной власти субъектов Федерации не должны быть меньше средних сумм налога, закрепленных для данного субъекта Федерации Правительством РФ.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей установлен различный порядок уплаты налога: организации до 15 февраля уплачивают авансовый платеж в размере 20 процентов от суммы налога, рассчитанной на основе выручки, полученной за предшествующий налоговый период, и оставшуюся часть - до 15 февраля следующего года, индивидуальные предприниматели уплачивают налог единым платежом, рассчитанным на основании фактически полученной выручки, по окончании налогового периода.

3. 3. Эксперименты по единому сельскохозяйственному налогу в Российской Федерации

Идея единого сельскохозяйственного налога в России восходит к новой экономической политике с ее заменой продразверстки продналогом. В те годы введение продналога дало высокий положительный результат. Однако такой налог вводился, во-первых, в мелкокрестьянской стране, где разветвленная форма налоговой системы было принципиально невозможным. Кроме того, продналог давал эффект на фоне отмены убивавшей деревню продразверстки.

Второй всплеск интереса к продналогу возник в конце 1980-х годов в период активного реформирования советской системы сельского хозяйства, что также отчасти было инспирировано поисками решений в системе нэпа. Тогда для повышения стимулирования сельскохозяйственных производителей государственные поставки были разбиты на государственный заказ и продналог. В отличие от 1920-х годов эта система не дала абсолютно никакого эффекта, кроме как нарушения статистической динамики.

Сегодня сторонники идеи единого сельскохозяйственного налога ищут в нем решения нескольких проблем. Во-первых, снижения налогового бремени для сектора. Во-вторых, упрощения процедуры расчета и уплаты налога. Третья группа проблем зависит от того, какой механизм единого налога предлагают. Земельный налог предполагает интенсификацию использования земли. Натуральная форма налога способствует более легкому способу аккумулирования продовольствия в региональных фондах.

Идея единого налога обсуждается в аграрном истэблишменте все годы реформ. Пока только несколько регионов и, прежде всего, Белгородская область решились на эксперимент.

Белгородский эксперимент по введению единого сельскохозяйственного налога

С 1. 08. 1996 года в Белгородской области введен единый продовольственный налог с сельскохозяйственных производителей. Базовая ставка налога рассчитана в продовольственной пшенице с гектара пашни. Остальные продукты пересчитываются по установленным коэффициентам. Ставки варьируют по районам в зависимости от качества земли. Совместно с заинтересованными органами разработана схема распределения денежных поступлений от реализации продналога по бюджетам разного уровня и внебюджетным фондам. Сбором и реализацией продналога занимается Продовольственная корпорация. Для сельскохозяйственных предприятий присоединение к системе продналога является необязательным - они могут сохранить прежние платежи.

Объем налоговых поступлений от сельского хозяйства в 1996-97 годах вырос по сравнению с 1995 годом. В то же время сельскохозяйственные производители в большинстве своем предпочитают старую систему налогообложения.

В 1999 году в ряде регионов страны также начались эксперименты с единым сельскохозяйственным налогом. Информация об этих экспериментах весьма отрывочна и противоречива. Известно, что в одном из районов Саратовской области введен единый сельскохозяйственный налог. Однако в этом районе все сельхозпроизводители представляют собой фермерские хозяйства. В этом случае единый налог может иметь форму вмененного налога для малого бизнеса. Другой пример такого эксперимента - Тюменская область.

3. 4. Расчеты ориентировочных ставок единого налога для регионов и последствий его применения

Очевидно, что в случае введения того или иного варианта единого сельскохозяйственного налога в соответствии с проектом Налогового кодекса РФ произойдет определенное перераспределение налогового бремени между аграрными секторами субъектов Федерации. Для оценки степени этого перераспределения нами были проведены соответствующие расчеты.

Для расчетов использовались данные из следующих источников:

бухгалтерская отчетность сельхозпредприятий - выручка (нетто) от реализации товаров, работ и услуг за вычетом НДС, акцизов и др., отчисления на социальные нужды (начисленные и перечисленные);

данные Госналогслужбы - поступления и недоимка по налоговым платежам от сельхозпредприятий;

данные Роскомзема - данные по площадям сельхозугодий и их балльной оценке;

подоходный налог рассчитывался к фонду оплаты труда в сельхозпредприятиях в 1997 году в процентом отношении, сложившемся в 1995 году;

расчет единого налога при валовом доходе в качестве налогооблагаемой базы делался по ставке 8%.

Расчеты приводятся в Приложении к настоящей главе.

При применении выручки как базы обложения единым налогом сельскохозяйственных производителей и 8%-ной ставке налога только один регион в стране должен будет платить больше того, что было начислено на его сельское хозяйство в 1997 году - это Белгородская область. Такой результат может быть следствием проведения налогового эксперимента в этой области: продовольственный налог, введенный здесь с 1996 года, рассчитывается на земельную площадь, а значит стимулов для укрытия выручки в этом регионе существенно меньше, чем в других регионах. Поэтому расчетный единый налог на выручку здесь оказался выше реально начисленного.

При сопоставлении расчетного единого налога с общей суммой реально поступивших от региона налогов в 1997 году, менее чем в 30 регионах единый налог (на выручку) оказывается ниже реально уплаченного или равен ему. В большинстве своем это регионы маргинального сельскохозяйственного производства - Архангельская и Мурманская области, районы Севера и Дальнего Востока. В этих регионах выручка от реализации сельхозпродукции незначительна и, соответственно, новый налог будет исчисляться незначительными величинами. Но есть и исключения, например, Московская, Калужская и Астраханская области, где также введение единого налога на выручку приведет к уменьшению тяжести налогообложения. Основной причиной снижения платежей с введением единого налога в этих регионах является относительно более высокая, чем в среднем по стране степень фактического внесения налогов и прочих платежей (60-75% от начисленного уровня).

Соотношение между фактически внесенными налогами в 1997 году и расчетным уровнем налогов при введении единого налога с выручки (по регионам России)

Примечание: по оси Х -регионы, по оси У - млн. руб.

Иными словами, регионы с более высокой налоговой дисциплиной в сельском хозяйстве при введении единого налога на выручку имеют преимущество - тяжесть налогообложения для них снижается. Выигрывают в этом случае и регионы с более высокой долей теневого оборота в сельском хозяйстве.

При введении единого налога в расчете на баллогектар тяжесть налогообложения существенно (в некоторых регионах до двух раз) возрастет на территориях с наиболее плодородными землями - в Воронежской, Оренбургской, Тамбовской, Ростовской областях, Ставропольском и Алтайском краях, других субъектах Федерации.

Кроме того, очевидно, что единый налог на баллогектар снизит стимулы к сокрытию выручки и к натуральной оплате труда, с другой стороны, увеличит стимулы к интенсивному использованию земли, особенно в наиболее плодородных регионах. В разрезе конкретных специализаций хозяйств в выигрыше оказываются капитало- и трудоинтенсивные производства (тепличные хозяйства, птицефабрики, хозяйства с развитой собственной переработкой и торговлей, конезаводы и т. п.) в то время как землеинтенсивные производства проигрывают (зерновые, овощеводческие открытого грунта, занятые отгонным животноводством и т. п.). В наиболее тяжелом положении окажутся хозяйства с экстенсивным типом животноводства: эта отрасль не имеет значительных перспектив роста рентабельности в обозримом будущем. Хозяйства зерновой, масличной, овощеводческой ориентации имеют в среднем положительную рентабельность, и возможный рост налогов для них не будет столь обременительным, как для животноводческих хозяйств с большими площадями угодий.

Соотношение между фактически внесенными налогами

в 1997 году и расчетным уровнем налогов при введении единого земельного налога с единой

ставкой на 1 баллогектар (по регионам России)

3. 5. Предложения по совершенствованию системы налогообложения сельского хозяйства в России

Мировая практика не знает примеров применения единого налога на крупные предприятия корпоративного типа. Исключения составляют описанные выше белгородский и украинский эксперименты, результаты которых пока не совсем очевидны. Нечто подобное единому налогу существует в польском сельском хозяйстве, но там основу агарного производства составляют мелкие крестьянские хозяйства без развитой бухгалтерии, с единым доходом семьи от своей деятельности и т. д.

В России основой аграрного производства все еще остаются крупные сельскохозяйственные предприятия, которые, вообще говоря, в состоянии вести полный бухгалтерский учет для расчета по всей совокупности налогов. Большие льготы по налогообложению сельского хозяйства привели к тому, что основными платежами сельхозпредприятий государству является НДС и платежи в социальные фонды. По своей природе НДС не может быть включен в единый налог (неудачный опыт Украины в 1998 году в убедительно это показал). Среди социальных платежей конструкция платежей в фонд социального страхования также не позволяет включить его в единый налог. По тем же основаниям, что и НДС, видимо, сложно включить в единый налог и акцизы (хотя их доля в общих платежах сельского хозяйства и незначительна). Таким образом, полной консолидации всех налогов и платежей все равно не получается.

Единый земельный налог, начисляемый от выручки, приведет к росту теневого оборота, станет стимулом сокрытия доходов от реализации, занижения цен. К тому же понятие выручки в условиях огромного распространения бартерных операций крайне неопределенно.

Единый налог, исчисляемый от сельхозугодий, приводит к значительному перераспределению тяжести налогообложения на наиболее плодородные регионы, а также на хозяйства с экстенсивной специализацией.

Еще один недостаток единого налога заключается в невозможности регулировать отдельные процессы в производственной сфере с помощью данного налога. Так, в частности, в 1993 году для стимулирования развития малой переработки был отменен налог на прибыль от реализации продуктов переработки собственного сельскохозяйственного сырья. Невозможно стимулировать производственные инвестиции путем, например, ускорения норм амортизации в отрасли. Единый налог теряет гибкость, присущую разветвленной системе налогообложения, хотя и существенно упрощает учет.

Тем не менее, единый налог вошел в проект Налоговый кодекс и имеет весомое политическое значение, усиленно лоббируется аграрной фракцией. В этой связи имеет смысл рассмотреть принципы, на основе которых такой налог может быть применен в России.

3. 5. 1 Рекомендации по введению единого сельскохозяйственного налога в России

1. Единый сельскохозяйственный налог должен быть обязательным по всей стране, недопустимо право выбора самими субъектами налогообложения, какой тип налогов они будут платить. Расчеты показали, что часть регионов и хозяйств будет иметь выгоды при новом типе налогообложения, у части - возрастет налоговое бремя. При праве выбора схемы налогообложения хозяйства будут минимизировать платежи и, соответственно, общая сумма налоговых поступлений всегда будет меньше суммы поступлений в расчетный период.

2. Базой исчисления единого налога должна быть не выручка, а земля (баллогектары). Во-первых, не должно быть множественности баз исчисления одного и того же налога. Во-вторых, выручка - наиболее сложный для наблюдения показатель, особенно в аграрном производстве.

3. В единый налог не должны включаться НДС, акцизы и платежи в фонд социального страхования, платежи за пользование природным ресурсами, лицензионные сборы. Безусловно, не включается в единый налог и подоходный налог с физических лиц.

4. Единый налог должен уплачиваться исключительно в денежной форме. Продовольственные сборы в счет налога тормозят развитие аграрного рынка в стране, порождают межрегиональные торговые барьеры, ведут к занижению сельскохозяйственных цен, способствуют коррупции в фискальных органах. В целях повышения собираемости налогов в сельском хозяйстве в законодательном порядке могут быть предусмотрены меры по наложению ареста и принудительной реализации готовой продукции предприятий-неплательщиков. В этой связи получателем налога должны быть региональные казначейства, а не продовольственные корпорации.

5. В Налоговом кодексе должны быть установлены нормативы распределения поступлений от единого сельскохозяйственного налога в бюджеты различных уровней и во внебюджетные фонды.

6. Налоговый кодекс также должен предусмотреть возможность корректирующих коэффициентов для отдельных видов интенсивного сельскохозяйственного производства, например пушного звероводства или коневодства, где прибыль на единицу площади может значительно превышать средние по отрасли показатели.

7. Для целей налогообложения в Налоговом кодексе должно быть дано определения сельскохозяйственного производителя. В сложившейся российской законодательной практике сельскохозяйственным производителем признается предприятие или индивидуальный предприниматель, если в общем объеме реализации его продукции сельскохозяйственная продукция составляет не менее 70%. Это определение может быть применено и для целей введения единого налога.

8. Для элиминирования перераспределения налогового бремени между регионами возможно введение дифференцированной по регионам ставки единого налога, рассчитанного по тем же принципам, что и единая всероссийская ставка: сумма уплаченных (начисленных) в базовом году налогов делится на общую сумму баллогектаров по области, полученная таким образом ставка едина для всеx сельхозпроизводителей области. Единая ставка налогов для всей России может привести к тому, что налоговая база в сельскохозяйственных регионах с бедными почвами будет резко сокращена, а сельхозпроизводители и станут еще более зависимы от трансфертов из бюджетов верхних уровней.

9. Единый налог должен взиматься с учетом сезонности сельскохозяйственного производства, то есть основная часть платежей должна приходится на вторую половину года. За основу может быть взята схема украинского законодательства. Однако в России сезон уборки и поступления средств от реализации продукции заметно варьируют по территории страны. В этой связи возможно введение схем платежей единого налога на региональном уровне при установлении крайних сроков в федеральном законодательстве.

10. При введении единого налога должны быть сохранены существующие сегодня льготы для вновь создаваемых фермерских хозяйств на период их становления. В течение пяти первых лет функционирования фермерские хозяйства должны быть освобождены от уплаты единого налога.

11. Налоги и платежи, не входящие в единый налог, сельскохозяйственные предприятия уплачивают в установленном законом порядке.

12. Сельскохозяйственные предприятия, сельскохозяйственная деятельность в которых составляет не менее 70% всей деятельности, уплачивают единый сельхозналог со всей своей деятельности.

13. Упрощение системы налогообложения в сельском хозяйстве не должно привести к утрате системы учета в отрасли. Все устраняемые в едином налоге базы обложения (фонд оплаты труда, прибыль от сельскохозяйственной деятельности, основные фонды, амортизация и др. должны остаться в статистической и бухгалтерской отчетности предприятий). В противном случае возврат от единого налога к общей системе налогообложения будет затруднен.

3. 5. 2 Рекомендации по введению интегрального налога в сельском хозяйстве России

Как уже отмечалось выше, адепты единого сельскохозяйственного налога преследуют решение двух основных проблем: снижения налогового бремени и упрощение процедуры взимания налога. Существенным фактором налогообложения в сельском хозяйстве является сезонность и соответствующая нерегулярность поступления доходов. В российских условиях, как и во многих других переходных экономиках, последний фактор имеет особое значение. Либерализация цен привела к почти мгновенному исчезновению оборотного капитала в сельхозпредприятиях. Последующий кризис сбыта и отсутствие адекватной кредитной системы создали перманентный финансовый кризис в сельском хозяйстве. В этих условиях разновременность поступления доходов и возникновения налоговых обязательств играет важную роль, в отличие от развитых экономик.

Очевидно, для снижения налогового бремени введение единого налога вовсе необязательно. Для упрощения налоговой процедуры единый налог в том виде, в котором он предлагается в проекте Налогового кодекса, также не является панацеей.

На наш взгляд, многие из названных проблем может решить введение интегрального налога. Под интегральным налогом мы понимаем все текущие налоги и платежи сельского хозяйства в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды, сведенные в единый платеж. При этом сохраняются все ставки (если не пересматриваются в сторону уменьшения) и налогооблагаемые базы, а также принципиальные порядки расчета. Однако этот интегральный налог уплачивается единовременно, в конце года одним платежом в казначейство, которое уже распределяет эти поступления по назначению.

Интегральный налог уплачивается исключительно в денежной форме. В случае не уплаты или неполной уплаты налога казначейство должно иметь право задерживать в пределах недоплаченных сумм перечисление бюджетных субсидий хозяйству-должнику и накладывать арест на его готовую продукцию (как самого хозяйства, так и предназначенную для выплат в счет арендной платы, дивидендов или заработной платы).

Налоговые поступления в бюджеты и внебюджетные фонды от сельхозпроизводителей составляют около 1% всех поступлений в них. В этой связи задержка поступлений до конца года не станет для них заметной проблемой. Интегральный налог в описанном виде упрощает контроль за его уплатой, а значит - появляется шанс укрепления финансовой дисциплины в сельском хозяйстве.

Для сельхозпроизводителей данная схема упрощает процедуры выплаты налогов и платежей. Сроки уплаты интегрального налога можно установить после составления баланса предприятия, когда все финансовые результаты хозяйственного года подсчитаны. Основная задолженность предприятий сельского хозяйства - это задолженность бюджетам и внебюджетным фондам, именно эти долги блокируют расчетные счета предприятий и стимулируют бартерные операции. Оплата же налога только по итогам года позволяет этим предприятиям в течение года пользоваться своим расчетным счетом. Интегральный налог также учитывает сезонность поступления доходов в аграрном секторе, стимулирует денежные формы реализации продукции. При этом не нарушается многофункциональность налоговой системы, не элиминируется нормальная система бухгалтерского учета. При введении интегрального налога не возникает проблем перераспределения налогового бремени между субъектами Федерации и отраслями сельского хозяйства.

Данный налог, безусловно, является временной мерой переходного периода и с формированием нормальной финансово-кредитной системы в агропродовольственном комплексе необходимость в нем отпадет.

Интегральный налог должен распространяться только на сельскохозяйственные предприятия, как это было определено в предыдущем разделе для единого налога.

3. 5. 3. Другие рекомендации по совершенствованию системы

1). Необходимо ввести в налоговом законодательстве определение общего понятия сельхозпроизводителя на основе минимального размера обрабатываемой земли и/или наличия условных голов скота и/или объема годовых продаж сельхозпродукции и продуктов ее переработки, а также доли сельхозпродукции и продуктов ее переработки в общем объеме выручки. Сельхозпроизводители могут вести хозяйство в различных юридических формах: индивидуального предпринимательства, товарищества, акционерного общества и т. д. в соответствии с Гражданским кодексом России.

Граждане, ведущие сельское хозяйство, но не подпадающие под это определение, не подлежат налогообложению как сельхозпроизводители. Это относится, прежде всего, к владельцам ЛПХ и т. п.

Все остальные сельхозпроизводители должны быть разделены на два или более классов. Наиболее мелкие сельхозпроизводители должны уплачивать вмененный налог и, соответственно, вести упрощенную бухгалтерию. В зависимости от государственной структурной политики может устанавливаться льготный режим налогообложения мелких производителей (или индивидуальных предпринимателей).

Такой порядок определения сельхозпроизводителей приведет к тому, что система налогов, уплачиваемая тем или иным сельхозпроизводителем, будет зависеть от экономических параметров его деятельности, а не от юридической формы организации. В силу существующего сегодня порядка определения производителей в аграрном секторе ЛПХ с размерами в 10 и более га не облагаются налогами, тогда как мельчайшие фермеры с участками в 2-3 га подлежат налогообложению. Естественно, это сдерживает рост реального предпринимательства в аграрной сфере, удерживает предприимчивых людей в рамках крупных сельхозпредприятий, стимулирует их оставаться в статусе владельца ЛПХ. Существующие нормы уплаты подоходного налога владельцами ЛПХ при получении годового дохода выше определенно суммы не работают - из-за невозможности контроля.

2). Налоговый кодекс должен предусмотреть исключение двойного налогообложения для фермерских (потребительских) кооперативов. Кооперативная прибыль, распределяемая в виде кооперативных выплат своим членам, исключается из налогообложения кооператива. В то же время фермеры-члены такого кооператива должны уплачивать подоходный налог с кооперативных выплат. Основными критериями потребительского фермерского кооператива в контексте налогового законодательства должны стать уставные положения, предусматривающие:

открытый характер объединения (отсутствие ограничений на членство, кроме возрастных и статусных);

распределение прибыли не по паям, а по участию в операциях кооператива;

обслуживание преимущественно своих членов;

3). Вертикальная интеграция активно развивается сегодня в агропродовольственном комплексе. Смежные с сельским хозяйством предприятия сегодня готовы активно инвестировать в производство сельскохозяйственного сырья. В то же время, создание всевозможных корпоративных объединений с сельхозпредприятием приводит к утрате налоговых льгот этим предприятием, так как элиминируется определяющий признак сельхозпроизводителя - 70% реализации должна составлять собственная сельхозпродукция и продукция ее переработки. Оставляя в стороне рассуждения о причинах и эффекте вертикального интегрирования в АПК России сегодня, отметим, что в краткосрочном режиме этот процесс ведет к притоку инвестиций в сельское хозяйство, что является, безусловно, положительным фактором. В этой связи для таких предприятий (холдингов, корпораций и проч. объединений) необходимо предусмотреть предоставление тех же льгот, что и для сельского хозяйства, но только в части фондов, используемых для производства сельхозпродукции и ее переработки (переработки только собственной сельхозпродукции).

Как временную меру можно было бы предложить также ускоренную норму амортизации для предприятий, инвестирующих в сельское хозяйство.

4). Земельный налог должен перестать быть налогом, определяемым на федеральном уровне. В Налоговом кодексе РФ должны определяться только общие принципы установления этого налога и наивысшие разрешенные ставки. Сами ставки, сроки и порядок уплаты земельного налога должны быть переданы на уровень местных (районных) администраций. Налоговые поступления от земли должны стать основным источником поступлений в местные бюджеты. Это позволит решить проблему социальной инфраструктуры в сельской местности, укрепит систему самоуправления в стране, заинтересует местные органы власти в контроле над эффективным использованием сельхозугодий.

Библиография

Мещерякова О. В. Налоговые системы развитых стран мира. М., 1995

Налоги и налогообложение, под ред. Русановой И. Г. и Кашина В. А., М., Финансы. 1998

Налоговые системы зарубежных стран. Под ред. Иоффе И. Я., М., 1995

Обзор сельскохозяйственной политики. Российская федерация. 1998. Париж. ОЭСР.

Овчинников О. Г., Государственное регулирование аграрного сектора США, М. 1999

Agrarian Land Law in the Western World. 1992. Ed. By M. R. Grossman, W. Brusaard. CAB International.

Agriculture in United Kingdom, Ministry of Agriculture Fishery and Food, L., 1996

The Uruguay Round. A Preliminary Evaluation of the Impacts of the Agreement on Agriculture in the OECD Counntries. 1995. Paris. OECD

R. D. Knuston, J. B. Penn, W. T. Boehn. 1995. Agricultural and Food Policy. New Jersey. Prentice-Hall, Inc.

Farmer's Tax Guide, USA, Treasury - www. irs. treas. gov/forms_pubs/pubs/p225toc. htm

Legal Impediments to Effective Rural Land Relations in Eastern Europe and Central Asia: A Comparative Perspective. «World Bank Technical Paper No. 436. http: //www. worldbank. org/.

Les charges de structure en Europe: L'Italie, Chambre d'Agriculture. 1990, N. 778, pp. 1-20.

L'impot foncier: son poids pour le exploitations agricoles de 1979 a 1986, Cahiers Stat. Agricoles, 1989, N. 1, pp. 39-57

Guignard M. P., Prelevements sociaux et fiscaux en agriculture, Purpan, 1991, N 160, 161.

Regime d'imposition a l'impot sur le revenu. Connaissance de l'agriculture, Janvier 1978.

Taxation of Land and Property, in Tax Policy Handbook. Fiscal Affairs Department, International Monetary Fund, W., 1995, pp. 185-188

Описание предмета: «Налоги и налогообложение»

Обязанность уплаты налогов и сборов закреплена в Конституции РФ. В соответствии со ст.57 Конституции РФ каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В процессе взимания налогов возникают налоговые отношения между государством в лице органов законодательной власти и управления и налогоплательщиками. Система регулирования налоговых отношений - это совокупность законодательных и нормативных актов различного уровня, содержащих налоговые законы и нормы: федеральных законов, законов и актов субъектов РФ, ведомственных нормативных актов и актов местного самоуправления. Порядок исчисления и взимания налогов определяет основные аспекты налогообложения.

Внимание!

Банк рефератов, курсовых и дипломных работ содержит тексты, предназначенные только для ознакомления. Если Вы хотите каким-либо образом использовать указанные материалы, Вам следует обратиться к автору работы. Администрация сайта комментариев к работам, размещенным в банке рефератов, и разрешения на использование текстов целиком или каких-либо их частей не дает.

Мы не являемся авторами данных текстов, не пользуемся ими в своей деятельности и не продаем данные материалы за деньги. Мы принимаем претензии от авторов, чьи работы были добавлены в наш банк рефератов посетителями сайта без указания авторства текстов, и удаляем данные материалы по первому требованию.