Предупреждение, обнаружение, расследование мошенничества - Банк бесплатных рефератов, курсовых, дипломных работ

Воспользуйтесь формой поиска по сайту, чтобы найти реферат, курсовую или дипломную работу по вашей теме.

Предупреждение, обнаружение, расследование мошенничества

План (программа) действий

Как мы уже упоминали в предыдущей главе, авторами было проведено обследование 500 ведущих фирм США. Им были разосланы вопросники, которые должен был заполнить тот сотрудник, который отвечает за предупреждение случаев мошенничества. Мы получили ответы от 242 компаний из 500. Из этих 242 ответов 62% (150 анкет) были заполнены руководителями служб внутрифирменного аудита, 28% (67 анкет) - руководителями служб безопасности и 10% (25 анкет) заполнили заведующие отделами кадров или руководители подразделений по работе с персоналом. Многие ответили, что в их организации нет отдельного человека, который бы персонально отвечал за «предупреждение случаев мошенничества», но они сами взяли на себя ответственность за заполнение полученного вопросника.

Это разнообразие должностей заполнивших вопросник лиц плюс их комментарии по поводу отсутствия в фирме конкретного человека, ответственного за данную проблему, позволяет сделать печальный вывод о состоянии дел с профилактикой мошенничества в США. Аферы и служебные злоупотребления в Соединенных Штатах и во всем мире представляют собой огромную проблему, обходящуюся в большие суммы денег. Да к тому же контроль за этими явлениями в конкретных фирмах часто рассматривается как обязанность кого-то другого. Сторонние аудиторы говорят, что они не могут обнаружить мошенничество из-за того, что это - не их обязанность, да и работают они со слишком крупными суммами 1 . Штатные же аудиторы делают акцент на том, что в их функции входит оценка мероприятий внутрифирменного контроля и повышение эффективности производства. Если им и удается обнаружить какое-либо злоупотребление, они о нем сообщают куда следует, но сама работа по его расследованию не является их основной обязанностью. Работники службы безопасности в большинстве случаев говорят, что они должны заниматься расследованием тех случаев, о которых им сообщают, а работа по профилактике и предупреждению мошенничества - это не их дело. Руководители подразделений и менеджеры свою главную задачу видят прежде всего в управлении деятельностью своих служб и редко когда признают саму возможность злоупотреблений в их организации. Мошенничество, по их мнению, это что-то такое, что может случиться где-то в другой компании с другими людьми. Они не знают, как действовать в ситуации, когда мошенничество происходит рядом с ними. Рядовые же сотрудники, у которых обычно больше возможностей для предотвращения и выявления злоупотреблений, часто не подозревают, что делать при возникновении тех или иных подозрений, и считают непорядочным сообщать о своих подозрениях относительно ближайших коллег кому-то еще.

Из-за подобного отношения, свойственного сотрудникам большинства фирм, аферы и злоупотребления типа описанной ниже 2 будут по-прежнему встречаться повсюду.

Джерри Уоткинс проработал в компании «Ackroyd Airlines» 17 лет, занимая различные должности в финансовых службах и отделе снабжения. У него было трое детей - два сына и одна дочка. Все эти годы Джерри и его семья вели активную общественную работу по месту своего жительства и были примерными прихожанами. Кроме того, Джерри тренировал детские команды по бейсболу и американскому футболу. У него, как и у жены, была ученая степень, оба они работали и хотели, чтобы их дети смогли учиться в колледжах. Но как они ни старались скопить денег на будущую учебу детей, они проедали почти все, что зарабатывали. Постепенно дети росли, и вот уже Стив, старший сын Джерри и Джил, поступил в колледж при известном университете. Учился он прекрасно, и его родители по праву им гордились. Примерно через год Джерри, отвечавший в семье за финансы, вдруг понял, что у них не хватит денег заплатить за обучение Стива. Джерри, будучи мужчиной гордым, постеснялся признаться жене и детям в их финансовой несостоятельности. Дом уже был заложен, на шее висели долги по кредитам, так что занять денег на обучение сына у него не было никаких шансов.

Поэтому Джерри и решил воспользоваться деньгами «Ackroyd Airlines». Он слышал как-то о кражах в его фирме, знал и то, что ни один из мошенников так и не был судим. Все кончалось тем, что компания просто перемещала провинившегося на другую работу. Кроме того, Джерри оправдывал себя тем, что в будущем он вернет эти деньги. По своей должности он занимался снабжением, и ему не составило труда договориться с одним из поставщиков о дополнительном вознаграждении, тем более, что тот уже подходил к нему с чем-то подобным. Начал Джерри с малого, но со временем вошел во вкус - денег по-прежнему не хватало, чтобы удовлетворить все финансовые потребности, не считая затрат на обучение детей. Он чувствовал свою вину, но знал, что штатные аудиторы никогда не рассматривали мошенничество как какую-то близкую им реальность. Тем более он был уверен, что руководство компании его поймет, если узнает, как отчаянно ему были нужны деньги. Его «беспроцентное заимствование» принесло свои плоды - ведь дети теперь смогут получить должное образование и деньги компании пойдут на благие цели. Под давлением финансовых обстоятельств, при наличии возможностей совершить мошенничество и самооправдания, а также из-за того, что компания не уделяла внимания предупреждению и выявлению случаев злоупотреблений, человек, считавшийся одним из наиболее честных во всей фирме, стал аферистом.

Больше всего настораживает то, что пример Джерри - отнюдь не уникальный случай. Джерри никогда не подписывал никаких кодексов чести. Аудиторы компании никогда активно не занимались выявлением злоупотреблений. В «Ackroyd Airlines» не существовало Программы помощи сотрудникам, по которой они могли бы получить материальную помощь или консультацию при возникновении всяческих затруднений. Следовательно, как Джерри и думал, эта компания никогда не сможет сделать мошеннику ничего более серьезного, чем просто его уволить.

ОРГАНИЗАЦИИ И МОШЕННИЧЕСТВО

Типичная модель

Как и в случае с «Ackroyd Airlines», большинство фирм и организаций не ведут активной работы по выявлению случаев злоупотреблений и предупреждению мошенничества. Так как чаще всего работа по профилактике мошенничества особенно не афишируется, часто происходит путаница относительно того, кто несет ответственность за его выявление, предупреждение и расследование. Модель, которая используется при этом в большинстве организаций, причем часто неправильно, приведена в примере 17-1.

ПРИМЕР 17-1

Поведение при обнаружении мошенничества: типичная модель

Данная модель характеризуется четырьмя этапами. На первом этапе данная организация сталкивается со случаем мошенничества. Это злоупотребление не было предупреждено путем специальной подготовки персонала или при помощи других профилактических мер. Раз этот случай имел место, эта фирма переходит в кризисный режим работы, так как: а) ей необходимо выявить мошенника, б) она стремится избежать огласки, в) пытается определить размер нанесенного ущерба, г) хочет сократить до минимума последствия данного злоупотребления и д) в фирме царит общее эмоциональное возбуждение от происшедшего.

Второй этап - это расследование. В нем участвуют штатные аудиторы и служба безопасности. Большая часть расследования посвящена опросам и документальным проверкам. Это расследование может с одинаковыми шансами закончиться как успехом, так и неудачей, оно может потребовать много времени и обойтись в приличную сумму.

Третий этап - это когда после окончания расследования нужно решать, что делать дальше. Здесь имеется выбор между следующими возможностями: а) ничего не предпринимать, б) просто выгнать мошенника с работы и в) выгнать его и начать судебное преследование.

Четвертый этап включает в себя закрытие дела, увязывание концов с концами, поиск замены мошеннику (что тоже подразумевает определенные затраты) часто с установлением новых способов контроля и прочие попытки покончить с проблемой в целом.

Как только все четыре этапа заканчиваются, больше ничего не предпринимается - пока не случится новое мошенничество или злоупотребление. Увы, при подобном образе действий мошенничества бесконечны, они будут происходить вновь и вновь.

Активная модель

Более сложная модель действий включает в себя 12 этапов и приведена в примере 17-2. В предлагаемой нами модели имеется 8 этапов, которые не присутствуют в моделях, используемых сейчас в большинстве фирм и организаций.

ПРИМЕР 17-2

Поведение при обнаружении мошенничества: активная модель

Этап I - это внедрение программ по предупреждению злоупотреблений и мошенничества (типа тех, что рассматривались в главе 15), цель которых - дать сотрудникам общее представление о серьезности этой проблемы и научить их, что делать при появлении определенных подозрений. Мы постоянно повторяем, что именно профилактика мошенничества, а не его выявление и расследование может сэкономить фирме большие средства. Следовательно, самое большое внимание должно уделяться именно внедрению активных программ действий по предупреждению подобных случаев, а не минимизации ущерба, когда они происходят.

Фирмы, в которых имеются хорошие программы действий по предупреждению мошенничества, обычно относят подобные случаи к области общих потерь, возникающих, например, от нарушения правил техники безопасности, дискриминации, не соблюдения требований по охране окружающей среды и т. п. Подобная практика помогает быть уверенным, что мошенничество будет выявлено на самой ранней стадии. Это позволит сократить возможный ущерб и минимизировать негативные последствия.

В показанной в примере 17-2 модели второй этап соответствует стадии совершения мошенничества. К сожалению, никакая фирма или организация не может полностью исключить возможность мошенничества или злоупотребления, какой бы прекрасной ни была программа их предупреждения. Тем не менее, чем раньше подобные факты выявляются, тем меньшее негативное влияние на работу данной фирмы они оказывают.

Третий этап касается сообщения о случившемся. Чрезвычайно важно максимально облегчить возможности для того, чтобы люди могли сообщить об имеющих место фактах или своих подозрениях. Мошенничество - преступление очень тонкое, и этим оно существенно отличается от других. При убийствах, ограблениях банка и разбойных нападениях обычно не возникает вопроса, преступление это или нет. При мошенничестве же, как правило, нет таких же явных и однозначных признаков. Все, что обычно наблюдается, может быть только его симптомами, настораживающими «красными флажками» - об этом мы говорили в главах 6-9. Так как еще очень редко встречаются специальные «горячие линии» и другие специальные каналы передачи подобной информации, сотрудники данной фирмы или организации часто не хотят и не знают, куда и как сообщать кому-то о своих подозрениях. Поэтому отсутствие таких сведений можно считать очень опасным, ведь коллеги находятся в наилучшем положении, чтобы суметь распознать наличие злоупотреблений или задуматься по поводу этих «красных флажков», проявляющихся в той деятельности, которую они знают лучше всего.

Четвертая стадия - расследование - в этой модели отличается от предыдущей, так как здесь наличие определенной политики в отношении к мошенничеству четко регламентирует, кто отвечает за проведение расследования на каждом этапе, а именно: а) кто ведет само расследование, б) нужно ли и когда информировать представителей правоохранительных органов, в) кто определяет масштабы расследования и круг подозреваемых, г) кто выбирает методы проведения расследования, д) кто рассматривает сигналы и «наводки» о подозреваемом мошенничестве, е) кто проводит опросы, проверяет документацию и осуществляет другие необходимые мероприятия и ж) кто вырабатывает политику реагирования данной фирмы или организации на конкретный случай мошенничества - совершенствование системы контроля, улучшение трудовой дисциплины и т. п.

Пятый этап - действия после завершения расследования - в предлагаемой модели тоже существенно отличается от предыдущей. Возможность ничего не предпринимать здесь даже не рассматривается - наоборот, при каждой возможности преследование мошенника будет вестись в полном объеме. Жесткая политика в этой области должна поддерживаться высшим звеном управления, и руководители должны незамедлительно информироваться обо всех случаях, когда какой-либо сотрудник совершил злоупотребление и не понес соответствующего наказания. Времена, когда подобное преследование непременно влекло за собой нежелательную огласку, ушли в прошлое. Большинство людей прекрасно знают, что мошенничество встречается практически в каждой фирме и что те организации, которые ведут жесткую политику в этом направлении, тем самым значительно сокращают возможность появления злоупотреблений в будущем, и их финансовое состояние улучшается во многом благодаря эффективной работе по обнаружению и профилактике случаев мошенничества.

Мы уже отмечали выше, что одним из главных факторов в предупреждении злоупотреблений является страх наказания. Фирмы, проводящие жесткую политику преследования нечестных сотрудников, обладают, как правило, хорошо подготовленными штатными экспертами - следователями по делам о мошенничестве. Они признают, что для сотрудничества с представителями правоохранительных и судебных органов всегда нужно проводить полное и тщательное расследование (включая получение подписанного добровольного признания), иначе перегруженные работой представители американских правоохранительных и судебных органов подобные дела просто не примут к рассмотрению.

Шестой этап - разрешение проблемы - практически совпадает с предыдущей моделью. Сюда входят перевод сотрудника на другое место работы, инструктаж его коллег, заключение соглашений о возмещении ущерба и закрытие дела.

Следующих шести этапов в предыдущей модели вообще не было, так как в современных фирмах они, к сожалению, практически не применяются. Мы же считаем, что для уменьшения случаев мошенничества они представляют особую важность. Седьмой этап - это стадия анализа, то есть определение представителями руководства, аудиторских служб, безопасности, отделов кадров, внутрифирменного контроля и финансов причин и способов совершения мошенничества. Основное внимание здесь уделяется участвовавшим в нем людям, способам и методам контроля, которые не смогли предупредить данное злоупотребление; атмосфере в коллективе, которая облегчила совершение этого неблаговидного деяния, и т. д. Этот этап очень важен для понимания того, какие профилактические меры следует предпринять. Как правило, он не занимает много времени при том условии, что решение вырабатывается при участии всех указанных выше сторон.

Восьмой этап подразумевает огласку мошенничества. Это отнюдь не значит, что описание данного случая со всеми подробностями появится в газетах. Шумиха в средствах массовой информации всегда воспринимается плохо, так как из-за нее часто появляются всякие сплетни и слухи. В данном же контексте под «оглаской» имеется в виду «деперсонализация» происшествия и описание свойственных ему характерных особенностей во внутренней переписке или в специальных записках, распространяемых среди аудиторов, работников службы безопасности и руководства. Даже огласка в средствах массовой информации может дать колоссальный эффект, так как это заставляет людей понимать, что подобное может произойти и происходит в их фирмах тоже, что этот кошмар бывает не только с другими. Подобные публикации заставляют людей гораздо сильнее осознавать те проблемы, с которыми они сталкиваются в своих фирмах, и проявлять бдительность относительно схожих схем обмана.

Девятый этап означает четкое определение и внедрение таких способов и методов внутрифирменного контроля, которые смогли бы предотвратить случаи мошенничества в будущем. Конечно, подобные меры должны приносить прибыль, и в случае их большой дороговизны они могут быть не внедрены. Однако в любом случае решению об их применимости или неприменимости должен предшествовать тщательный анализ.

Десятый этап посвящен проверке пригодности новых способов и методов контроля, а одиннадцатый включает в себя соответствующую профессиональную подготовку аудиторов, менеджеров, работников службы безопасности и персонала. К сожалению, мы вынуждены отметить, что профессиональное обучение, направленное специально на профилактику случаев мошенничества, встречается пока что довольно редко.

Двенадцатый этап посвящен проведению активных, «антимошеннических», аудиторских проверок. На этом этапе аудиторы при помощи статистических методов и анализа компьютерных баз данных выявляют характеристики мошенничества и проводят поиск в соответствующих базах данных на предмет обнаружения этих характеристик. Увы, в большинстве организаций и фирм даже не задумываются о проведении таких профилактических работ.

ПЛАН ДЕЙСТВИЙ ПО ПРОФИЛАКТИКЕ МОШЕННИЧЕСТВА

Уже упоминавшийся опрос 500 ведущих компаний США показал, что в работе служб безопасности, аудиторских подразделений и отделов кадров имеется существенная «закрытость». Любая фирма, желающая внедрить у себя общую программу по профилактике мошенничества, его обнаружению и расследованию (со всеми этапами, рассмотренными выше), должна четко определить, кто на каком этапе чем занимается. Наши рекомендации по этому поводу представлены в примере 17-3.

ПРИМЕР 17-3

План действий по профилактике мошенничества

Рекомендации по охвату отдельных категорий сотрудников

Хотя конкретная организационная структура фирм может существенно отличаться, она должна способствовать облегчению взаимодействия отдельных подразделений и людей. В центре подобного взаимодействия должна находиться работа по предупреждению и профилактике мошенничества, а не по сокрытию подобных случаев. Нужно сказать, что программы по борьбе с мошенничеством гораздо более действенны, если в фирме имеется формально утвержденный, изложенный на бумаге план действий по борьбе со злоупотреблениями. Хороший подобный план способствует осознанию всеми его участниками серьезности этой проблемы и помогает установить четкое распределение обязанностей относительно отдельных элементов профилактики, выявления и расследования случаев мошенничества. При обнаружении конкретных злоупотреблений, расследование бывает вести довольно трудно - как правило, из-за преобладания эмоций. Правильно понимаемая политика, план действий могут обеспечить порядок и тем самым увеличить вероятность возвращения похищенных средств, не нанося одновременно моральных травм коллегам виновного.

В примере 17-4 приведен подобный план действий, охватывающий большинство рассматриваемых в этой главе элементов.

ПРИМЕР 17-4

План действий (политика) компании MTC по отношению к мошенничеству

Данный план действий разработан в целях сокращения затрат компании MTC, возникающих в случае нечестного поведения, злоупотреблений, мошенничества и преступлений как со стороны сотрудников, так и со стороны сторонних партнеров компании. Политика компании преследует прежде всего цель внедрить такой подход, который бы уменьшил давление внешних обстоятельств, возможности для совершения злоупотреблений и нахождения самооправданий. Приведенные ниже рекомендации применяются в ситуациях, которые ассоциируются с нечестными, мошенническими или уголовными действиями.

Нижеприведенные профилактические меры используются для обучения персонала и оказания помощи в преодолении давления внешних обстоятельств, могущих привести к совершению злоупотреблений.

А. Совет директоров и руководство фирмы отвечают за создание в коллективе такой атмосферы, при которой сотрудники понимают всю важность честного отношения к порученному делу и неотвратимость последствий для них в случае злоупотреблений. Совет директоров и руководство также отвечают за распределение обязанностей по обеспечению надлежащего контроля.

Б. Предусматривается обязательное посещение новыми сотрудниками специальных занятий, посвященных ознакомлению персонала с политикой компании MTC относительно мошенничества и злоупотреблений и способами извещения о подозрениях на них. На этих занятиях также обсуждаются примеры надлежащего и ненадлежащего поведения. Все новые сотрудники в обязательном порядке информируются, что все лица, замешанные в неблаговидных действиях, будут преследоваться в полном объеме. Вновь принятые на работу сотрудники в обязательном порядке подписывают «кодекс чести», в котором определяется приемлемое и неприемлемое их поведение. Этот «кодекс чести» ежегодно пересматривается в соответствии с пожеланиями персонала.

В. На доске объявлений должны помещаться памятки, в которых сотрудникам напоминаются варианты их действий, если они хотят сообщить о своих подозрениях. Эти рекомендации можно также получить во всех отделах компании (они изложены ниже в соответствующем разделе).

Г. В компании MTC имеются также ППС, направленные на предупреждение злоупотреблений. Эти программы охватывают следующие моменты:

1. Все руководители осуществляют политику «открытых дверей», так что сотрудники всегда могут обсудить обстоятельства, в которых они оказались, и получить, при необходимости, помощь в решении своих проблем.

2. Помощь сотрудникам по борьбе с их пристрастиями к алкоголю и наркотикам, азартным играм, помощь им в решении семейных проблем и управлении их финансами.

Д. Менеджеры отвечают за обеспечение сотрудникам приемлемых условий труда. Такие обстоятельства, как прогулы, завышенные ожидания и получение незаконных вознаграждений, являются основанием для рассмотрения вопроса о соответствии занимаемой должности.

Е. Все руководители и рядовые сотрудники проходят специальную подготовку по распознаванию симптомов злоупотреблений и мошенничества. При этом менеджеры отвечают за отслеживание сигналов о нечестности своих сотрудников.

III. Порядок информирования о злоупотреблениях

Лица, подозревающие о совершении мошеннических действий или наличии в работе их коллег злоупотреблений, могут поступать одним из нижеуказанных способов:

А. Позвонить по телефону 800. Это «горячая линия» специальной службы, работающей по договору с компанией MTC, которая гарантирует анонимность звонившего. Данная служба сообщает затем суть изложенных звонившим сведений в отдел внутрифирменного аудита компании MTC. Звонивший по желанию может представиться или остаться неизвестным.

Б. Сотрудники могут рассказать об имеющихся у них подозрениях своему начальнику, который затем сообщает о сути дела в соответствующие службы (внутрифирменный аудит или служба безопасности).

В. Можно непосредственно сообщить о существующих подозрениях в отдел внутрифирменного аудита или службу безопасности.

Г. Ни при каких обстоятельствах рядовые сотрудники и руководители подразделений не имеют права самостоятельно беседовать с подозреваемыми и расследовать их деятельность. Во всех случаях необходимо обращаться в соответствующие службы и дать им возможность разобраться в происходящем.

При поступлении информации о подозрениях на злоупотребления или мошенничество должны быть предприняты следующие шаги:

А. Отдел внутрифирменного аудита (или служба безопасности) с помощью юрисконсульта координи- рует проведение расследования и определяет необходимость тех или иных действий. Отдел внутрифирменного аудита (или служба безопасности) отвечает за определение масштабов расследования и выбор соответствующих методов. При любом расследовании необходимо придерживаться следующих рекомендаций:

1. Информацию относительно хода расследования должны получать только лица, имеющие соответствующий допуск.

2. Расследование должно вестись только законными методами. Не должны применяться специальные приспособления (видеокамеры и т. п.), которые могут быть признанны незаконными.

3. Лицами, участвующими в расследовании, должна обеспечиваться конфиденциальность информации. При этом необходимо предусматривать специальные запоры, охраняемые помещения, систему паролей для доступа к информации на машиночитаемых носителях и другие меры.

4. Все опросы и допросы должны проводиться так, чтобы не дискредитировать данного человека.

5. Необходимо предпринимать все возможные усилия, чтобы предотвратить возможные последующие обвинения в незаконных арестах, диффамации, клевете, вмешательстве в частную жизнь и т. п.

Б. Передача информации о расследовании руководству должна осуществляться специально предусмотренным для подобных случаев образом.

В. Отдел внутрифирменного аудита или служба безопасности отвечает за то, когда вступать в контакт с федеральными или местными правоохранительными органами. При этом данный вопрос обсуждается с руководителями фирмы. Компания MTC при необходимости будет оказывать правоохранительным органам всю необходимую помощь.

При наличии достаточных свидетельств о нарушении федеральных законов или законов данного штата компания MTC будет предпринимать меры по преследованию преступника согласно действующему законодательству. Виновные в совершении злоупотреблений или мошеннических действий подлежат немедленному увольнению. Причины увольнения не будут предаваться огласке во избежание возможных обвинений в клевете или навешивании ярлыков.

После завершения расследования предпринимаются усилия по возвращению ситуации в нормальное русло. Если виновный(ые) был(и) уволены, на их место подыскивается замена. При приеме на работу осуществляется тщательная проверка кандидатов.

После разрешения проблемы проводится тщательное расследование причин и способов совершения данного злоупотребления. Таким расследованием должны заниматься все подразделения, с ним связанные, и в нем должны быть отражены следующие моменты:

А. Итоги беседы с виновником(ами) данного происшествия, которые должны разъяснить мотивы и обстоятельства, позволившие совершиться данному мошенничеству. По итогам подобной беседы должен быть составлен отчет, в котором необходимо предложить мероприятия по предотвращению подобных случаев в будущем.

Б. Анализ отсутствия или несрабатывания мер контроля. Если виновные в этом до сих пор работают в компании, на них должно быть наложено соответствующее взыскание.

В. В зависимости от степени распространенности подобных явлений каждое заинтересованное подразделение (менеджеры, аудиторские службы, служба безопасности, отдел кадров и финансовые отделы) должно определить, какие следует предпринять меры для уменьшения их вероятности в будущем.

Г. Отдел внутрифирменного аудита отвечает за выявление иных способов совершения похожих злоупотреблений и должен предложить соответствующие меры по их предотвращению.

После завершения всех действий по пресечению данного конкретного злоупотребления изложение случившегося должно быть опубликовано в ежемесячном информационном листке, издаваемым службой безопасности. В нем также могут содержаться рекомендации сотрудникам, как бороться с определенными проблемами и какие при этом следует предпринимать шаги.

Отдел внутрифирменного аудита несет ответственность за внедрение дополнительных мер контроля. При этом используется информация, полученная на основе анализа имевшего место злоупотребления, и проводится аудиторская проверка их действенности на предмет выявления схожих злоупотреблений в будущем.

За проверку действенности мер контроля отвечает отдел внутрифирменного аудита. Если существующий контроль недостаточен, данное подразделение разрабатывает план по его совершенствованию.

Руководство фирмы отвечает за проведение специальной профессиональной подготовки штатных аудиторов. Для этого руководством предусматривается необходимое финансирование, подбор преподавателей и лекторов и принятие всех необходимых мер для обеспечения возможности аудиторам выполнять свои обязанности.

XII. Проведение активных аудиторских проверок

В заключение отдел внутрифирменного аудита для предотвращения случаев мошенничества должен использовать соответствующие методы активных аудиторских проверок с применением статистических и компьютерных методик выявления мошеннических сделок. Штатные аудиторы компании отвечают за современный уровень проведения подобных проверок.

Источник: Приведенный выше план был составлен Кевином Бразерсоном из университета Прово, штат Юта, студентом Стива Альбрехта, и включен в нашу книгу с его любезного разрешения. Составление подобного плана входит в учебную программу курса. Этот план можно считать типовым, и каждая фирма может вносить туда необходимые ей изменения и дополнения. Самое главное в этом плане - чтобы все заинтересованные службы работали в тесном сотрудничестве.

Конечно, этот план нельзя назвать идеальным, но он может служить примером того, как организация или фирма должна планировать свою работу для облегчения взаимодействия различных служб, распределения между ними обязанностей и внесения определенного порядка в поведение всех лиц, охваченных эмоциями при выявлении того или иного факта злоупотребления. Такие планы должны составляться заранее и в спокойной обстановке, еще до того, как возникнет кризисная ситуация и на «этого доброго старого Тома» падут подозрения.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Мы писали эту книгу с удовольствием, опробовав изложенные в ней принципы во многих фирмах и организациях и консультируясь со многими компаниями. Количество случаев мошенничества в Соединенных Штатах постоянно увеличивается, а честность населения, наоборот, сокращается. Причинами этого могут быть следующие обстоятельства: 1) возрастает действие факторов, сопутствующих мошенничеству, - давления внешних обстоятельств, возможностей и самооправданий; 2) фирмы и организации не проводят соответствующей работы по профилактике, выявлению и расследованию случаев мошенничества; 3) существенно сократилось количество положительных примеров честного поведения. В последней главе мы предложили состоящий из 12 этапов план действий с подробным объяснением задач каждого этапа и определением задействованных в них лиц.

Внедрение общего плана действий по профилактике мошенничества, включая общую политику фирмы в этой области, может существенно уменьшить экономический ущерб. Это особенно важно для бизнеса в конце 90-х гг., когда деловые связи охватывают весь мир, цены падают, процентные ставки уменьшаются и т. п. Поэтому особое значение должно придаваться сокращению прямых убытков, возникающих вследствие мошенничества. При сохранении имеющихся тенденций к обходу контрольных процедур, проведению безалаберной кадровой политики и все более широкого спектра самооправданий количество мошенников в этом десятилетии будет постоянно увеличиваться. Необходимо стремиться воспрепятствовать появлению подобных «сюрпризов» еще до того, как бороться с ними станет просто невозможно. Только время может показать, достаточно ли данная фирма умна, чтобы внедрить у себя программу по предупреждению мошенничества, или она будет продолжать лишь реагировать на уже свершившиеся факты.

Мы желаем вам всяческих успехов в профилактике мошенничества, его выявлении и усилиях по расследованию. Мы верим, что наша книга сможет помочь вам в вашей работе.

1 Такие сторонние аудиторы работают, как правило, с консолидированной финансовой отчетностью и поэтому имеют дело с огромными суммами, могущими оказать определенное влияние на экономические показатели. Иногда миллион долларов может оказаться суммой, слишком незначительной, чтобы быть замеченной аудиторами. 2 Хотя сам случай и имел место в действительности, все имена ниже изменены.

Список стран - членов Интерпола по состоянию на 1 ноября 1993 года

ВЫЯВЛЕНИЕ МОШЕННИЧЕСТВА

Процесс выявления мошенничества включает в себя такие мероприятия или действия, которые предпринимаются в целях обнаружения фактов, свидетельствующих о совершении афер, злоупотреблений или других неблаговидных деяний. К процессу выявления мошенничества не относятся следственные действия, направленные на выяснение мотивов, размеров и методов хищений, а также иных элементов мошеннических действий. Мошенничество тем и отличается от других видов преступлений, что здесь наиболее сложной задачей является выявление самого факта его совершения.

Выявление мошенничества обычно начинается с определения его признаков и показателей - своего рода «красных флажков», которые могут ассоциироваться с подобным преступлением. В шестой главе мы рассмотрим, как можно обнаружить случаи мошенничества со стороны наемных работников и менеджеров, а также при аферах с инвестициями, и проведем своего рода классификацию симптомов мошенничества. В седьмой главе речь пойдет о признаках, свидетельствующих о возможности мошенничества в области финансовой отчетности и внутрифирменного контроля, где мы рассмотрим случаи, связанные с пропажами или подтасовкой документации, а также с обходом существующих правил внутрифирменного контроля. Восьмая глава посвящена так называемым аналитическим признакам, то есть таким, когда факт совершения мошенничества выявляется в результате анализа совокупности некоторых данных. В девятой главе мы обсудим такие широко распространенные признаки, как сознательные наводки, жалобы клиентов, а также определенные изменения в образе жизни и поведении подозреваемых. Во всех этих четырех главах для иллюстрации того, каким именно образом можно выявить то или иное мошенничество, мы приводим реальные, имевшие место в действительности примеры.

Глава 6

Признаки мошенничества

со стороны наемных работников или менеджеров, а также афер с инвестициями

Мошенничество - это преступление, редко выставляемое напоказ. При обнаружении трупа, когда ясно, что человек был убит, не возникает вопроса, имело место преступление или нет. На труп можно случайно натолкнуться, его можно увидеть и даже обнаружить его по запаху. Точно так же не возникает вопроса о наличии преступления при ограблении банка, когда свидетелями являются многие служащие и клиенты. При этом в большинстве случаев ограбление бывает зафиксировано на видеопленке, которую при возникновении каких-либо сомнений можно просмотреть. В случае же мошенничества, однако, поначалу нет уверенности в том, что имело место именно преступление - существуют лишь некоторые его признаки, симптомы или индикаторы.

Такие признаки могут быть совершенно различны- ми - может измениться чей-нибудь образ жизни, могут исчезнуть некоторые документы, могут не сходиться между собой показатели бухгалтерской отчетности, кто-то может подозрительно себя вести, могут не стыковаться некоторые данные, а иногда просто кто-то сообщает о своих подозрениях. В отличие от других видов преступлений, при мошенничестве все это является не доказательством преступления, а лишь его симптомами, и этим «индикаторам» могут найтись другие объяснения. Образ жизни может измениться от полученного неожиданно наследства, документы могут быть просто утеряны, расхождения в бухгалтерских книгах могут быть следствием элементарной ошибки в расчетах, человек может вести себя подозрительно из-за семейных или личных проблем, необъяснимые нестыковки данных могут быть следствием действия более глубинных экономических факторов, а наводки и сообщения «доброжелателей» часто являются порождением зависти или просто желания свести счеты.

Для того чтобы выявить сам факт мошенничества, менеджеры, аудиторы, эксперты и штатные сотрудники должны научиться распознавать и исследовать эти симптомы вплоть до получения неопровержимых доказательств совершения того или иного злоупотребления. Следователи должны разобраться, что является причиной возникновения этих симптомов - мошенничество или какие-либо другие факторы. Увы, очень многие признаки мошенничества остаются незамеченными, а даже если их и обнаруживают, то часто им не уделяют должного внимания. В этой главе мы рассмотрим те виды симптомов, которые относятся к мошенничеству наемных работников, представителей управленческого звена, а также к аферам с инвестициями.

ПРИЗНАКИ МОШЕННИЧЕСТВА СО СТОРОНЫ НАЕМНЫХ РАБОТНИКОВ

Симптомы возможного мошенничества со стороны наемных работников можно подразделить на шесть групп:

1. нестандартные данные в бухгалтерских документах;

3. отклонения от средних (нормальных) значений величин тех или иных показателей;

В следующих главах мы познакомимся с ними более детально, здесь же на основе одного примера рассмотрим, как подобные симптомы могут свидетельствовать о наличии мошенничества. Следует отметить, что мы описываем реальный случай, произошедший в компании, входившей в число 500 наиболее преуспевающих фирм США, хотя название этой компании и имя злоумышленника были из-менены.

В компании «Elgin Aircraft» имелись два специальных отдела, занимавшихся возмещением затрат сотрудников фирмы на лечение и другие медицинские услуги. Затраты на сумму менее 50 000 долларов в год возмещались непосредственно фирмой, а при ее превышении заявления на возмещение затрат направлялись в независимую страховую компанию. Задачей отдела обработки заявлений было проверить наличие необходимых документов и направить их затем в отдел выплат для последующей выдачи требуемых сумм. В отделе выплат еще раз все проверялось и выписывался соответствующий чек.

Сотрудники фирмы могли выбирать из двух различных видов медицинских страховок. В первом случае это была программа фирменной страховки - health maitenance organization (HMO) plan, когда заболевший сотрудник направлялся к назначенному фирмой доктору. Компания «Elgin» имела договор с группой медицинских специалистов, которые обследовали пациентов по направлениям фирмы за заранее установленную плату. Во втором случае фирма допускала обращение заболевшего сотрудника к врачу по его собственному выбору, но при этом возмещала лишь 80% стоимости медицинского обслуживания.

Руководство компании полагало, что у них налажена прекрасная система внутрифирменного контроля. Кроме того, постоянно использовались различные виды аудиторских проверок, как внешние - государственные, отраслевые, независимые, так и внутренние. Все эти аудиторы засвидетельствовали, как и полагало руководство, что контроль за прохождением медицинских счетов и их оплатой находится на надлежащем уровне. Заявления на оплату подкреплялись заполненной соответствующим врачом специальной формой, в которой стоимость каждой оказанной услуги заверялась им самим или его регистратурой. Затем эта форма вместе с заявлением поступала в отдел по обработке заявлений, где проверялись следующие моменты:

* Является ли данный пациент сотрудником компании «Elgin Aircraft»?

* Включены ли указанные в заявлении медицинские услуги в программу фирменной страховки?

* Не превышает ли общая стоимость оказанных медицинских услуг сумму в 50 000 долларов в год на данного человека? Если же она эту сумму превышает, требование на возмещение затрат направлялось в стороннюю страховую компанию.

* Какой тип медицинской страховки имеет данный сотрудник и правильно ли выполнена калькуляция?

После проверки всех вышеуказанных моментов заявления направлялись в отдел выплат, который непосредственно рассчитывался с врачами. С самими сотрудниками никаких расчетов никогда не велось.

В январе 1990 г. один из аудиторов обратил внимание на то, что заведующая отделом выплат отправилась на обед со своими сотрудниками в лимузине с шофером. Этот аудитор заинтересовался, как начальник отдела может позволить себе такое дорогое удовольствие, и забеспокоился, не оплачивается ли этот лимузин и обеды за счет казны. Побеседовав с вице-президентом компании по финансам, он узнал, что эта заведующая отделом «является одним из лучших сотрудников» и за 10 лет работы она не пропустила ни одного рабочего дня. Она действительно считалась одним из наиболее добросовестных работников, и ее отдел имел лучшие показатели среди всех подразделений этой компании.

Обеспокоенный самим фактом наличия подобного лимузина, а также рядом других признаков, этот аудитор начал свое расследование и обнаружил, что за четыре года заведующая отделом выплат растратила более 12 миллионов долларов, принадлежавших компании «Elvin Aircraft». Действовала она следующим образом. У нее были 22 «своих» врача, выписывавших счета на имя тех сотрудников компании, которые в течение года обращались к врачам нечасто. Эти подставные врачи заполняли необходимые формы и направляли их в отдел обработки заявлений, который после соответствующей проверки передавал эти фиктивные счета в отдел выплат. Таким образом наша заведующая имела возможность направлять деньги своим подставным врачам.

Подобная афера со счетами на медицинские услуги продолжалась свыше четырех лет, несмотря на то, что здесь имелись различные симптомы мошенничества, которые вполне могли бы быть замеченными руководством компании, аудиторами и другими сотрудниками.

Нестандартные данные в бухгалтерской документации

Среди признаков, которые могли бы в данном случае насторожить аудиторов, были некоторые симптомы в бухгалтерской документации. Все фальшивые формы от этих подставных 22 врачей имели два общих исходящих адреса, одним из которых был абонентский почтовый ящик, а второй был расположен в городке неподалеку и принадлежал мужу этой заведующей отделом. Передаточные надписи на чеках делались на одни и те же два банковских счета, причем от руки, а не с помощью специального штампа.

Скорее всего причиной, по которой эти бухгалтерские симптомы мошенничества не были своевременно распознаны, являлось то, что руководители компании полностью доверяли подозреваемой, а аудиторы просто сверяли счета с оплаченными чеками. Аудиторы не задавались следующими вопросами:

* Оправданы ли были сами платежи (cреди них, например, были счета за операции по удалению матки у мужчин).

* Что стоит за передаточными надписями на чеках.

* Почему все поступившие от этих двадцати двух врачей счета и оплаченные на их имя чеки имели одни и те же общие адреса.

Главное различие между аудиторами и проверяющими, обнаруживающими мошенничество, и теми, кому это не удается, заключается в том, что большинство аудиторов просто сверяют документы на предмет наличия соответствующего обоснования и правильности самой оплаты. Те же аудиторы, которые выявляют мошенничество, выходят за рамки простой фиксации наличия нужных документов и проверяют, подлинные ли они или фальшивые, оправданы ли те или иные расходы, все ли аспекты документации в порядке.

Слабости внутрифирменного контроля

В данном случае имелись и явные признаки неудовлетворительности внутрифирменного контроля, которые были проигнорированы аудиторами. Во-первых, заведующая отделом выплат не была в отпуске уже десять лет. Во-вторых, сотрудники компании «Elgin Aircraft» не получали подтверждений платежей, так что сами они не могли проверить, какие касающиеся их медицинские платежи были сделаны фирмой и действительно ли ими была получена та или иная медицинская помощь. В-третьих, компанией не проверялись платежи по формам, заполненным новыми врачами.

Разрешение сотрудникам не уходить в отпуск является серьезным недостатком контроля, и это всегда должно вызывать вопросы. Одним из наиболее эффективных способов выявить мошенничество является внедрение системы так называемых независимых проверок. Переводы сотрудников на другое место работы, проведение ревизий и аудиторских проверок, обязательные отпуска - все это способы осуществить независимые проверки сотрудников. Как мы уже говорили в главе 3, Управление контролера денежного обращения требует, чтобы все банковские служащие в Соединенных Штатах имели ежегодно не менее одного недельного отпуска. Многие случаи мошенничества выявляются как раз тогда, когда сотрудники находятся в отпуске и не могут сами прикрыть свои делишки. Что касается компании «Elgin», то если бы в отсутствие своего менеджера указанные платежи производил другой сотрудник, общие адреса или сами платежи могли бы вызвать у него определенное сомнение.

Отсутствие подтверждения платежей со стороны конкретного сотрудника также является серьезным недостатком контроля. В том же случае компания «Elgin» платила врачам за различные операции и процедуры, которые никогда не проводились. Если бы сами сотрудники знали, что за подобные сфабрикованные услуги, якобы им оказанные, производятся платежи, они наверняка бы на это жаловались, и схема этого мошенничества была бы быстро раскрыта.

Другая проблема заключается в том, что даже если аудиторы или руководство и обнаружат слабости в контроле, то скорее всего им все равно не удастся ухватить само мошенничество. Наиболее вероятно, что они просто обратят внимание на наличие подобных недостатков, не подумав о том, что они уже могли бы быть использованы в неблаговидных целях. Основное различие между тем аудитором, который выявляет мошенничество, и тем, которому это не удается, заключается также в том, что первый аудитор говорит: «Вот здесь имеется недостаток контроля. Вам лучше бы его устранить и проверить, не использовалась ли эта возможность», тогда как второй заявляет лишь: «Вот здесь имеются слабости в контроле. Вам стоит их устранить».

Перед тем как оплачивать счета этим докторам, должна была бы быть произведена негласная проверка, являются ли они настоящими врачами и законно ли занимаются врачебной деятельностью. Точно так же, как перед тем, как вступать в деловые отношения с какими-либо фирмами, законность их деятельности следует проверить по базе данных «Dun & Bradstreet», должна была быть проверена и законность деятельности этих врачей - это можно было сделать в комитете по лицензированию, в медицинских ассоциациях или просто с помощью телефонной книги.

Отклонения от средних (нормальных) значений тех или иных показателей

Расхождения в данных, которые можно назвать «аналитическими аномалиями», - это непонятные взаимосвязи, процедуры и события, например, непонятные изменения в объемах, структуре ассортимента или ценах. Что касается нашего примера, то и в этом случае налицо были некоторые признаки расхождения в данных, которые могли бы настораживать. Доля этих 22 врачей в общем объеме страховых выплат была очень велика. Почему новым врачам за эти четыре года было выплачено более 12 миллионов долларов? Ни один из этих подставных докторов не имел лицензии штата на занятие врачебной деятельностью. Кроме того, суммы, выплаченные им, намного превышали те средства, что перечислялись другим врачам. Еще одним настораживающим симптомом было то, что эти врачи не были связаны ни с какой сторонней страховой компанией. Другими словами, к этим врачам не обращался ни один сотрудник фирмы, чьи ежегодные расходы на медицинское обслуживание превышали 50 000 долларов. И, наконец, затраты компании на медицинское обслуживание своих сотрудников в результате этой аферы за последние четыре года значительно возросли (на 29%).

Выходящий за привычные рамки образ жизни

В приведенном выше случае имелись и симптомы, касающиеся образа жизни. Насколько часты случаи, чтобы заведующий отделом возил своих сотрудников на обед в лимузине? Расследование со стороны службы безопасности показало, что эта заведующая купила лимузин на свои средства, и вообще, что она необычайно богата. Сотрудникам своим она говорила, что получила большое наследство после смерти родителей мужа. Все ее коллеги знали, что живет она в очень дорогом доме, что у нее несколько дорогих машин, что носит она дорогие платья и украшения. Если уж она настолько богата, то зачем она вообще работает и почему никогда не берет отпуск? Хотя богатые люди и могут работать ради просто любви к своему делу, редко когда эта любовь настолько велика, чтобы за 10 лет ни разу не отдохнуть.

Необычное поведение

Некоторые симптомы в поведении нашей заведующей также свидетельствовали, что здесь что-то не так. Сотрудники отдела часто шутили по поводу «раздвоения личности» своей начальницы. Иногда она была сама предупредительность, а иногда вдруг была подвержена вспышкам необъяснимой злости. Беседы с сотрудниками подтвердили, что эти странные перепады в ее настроении особенно участились в последние месяцы.

Наличие наводок и жалоб

В данном случае никаких наводок или жалоб не было. Никто из сотрудников не сообщил, что что-то не в порядке, остальные врачи тоже по-прежнему занимались своей законной практикой. Жаловаться не было никаких причин. И действительно, единственной пострадавшей стороной была сама компания «Elgin Aircraft».

ПРИЗНАКИ МОШЕННИЧЕСТВА СО СТОРОНЫ МЕНЕДЖЕРОВ

Точно так же, как бывают определенные признаки мошенничества со стороны наемных работников, имеются и симптомы, свидетельствующие об аферах со стороны руководителей, своего рода настораживающие «красные флажки». Им были специально посвящены некоторые публикации отдельных специалистов и Ассоциации дипломированных бухгалтеров (CPA). При оценке степени риска в отношениях с данным потенциальным клиентом метод «красных флажков» стал в последнее время вполне обычным в деятельности аудиторов.

Несмотря на существование в литературе огромного количества различных признаков мошенничества со стороны менеджеров, мы разделяем их на четыре категории:

1. Аномалии в деятельности предприятия (фирмы).

2. Личные качества менеджеров, свидетельствующие о наличии у них возможных мотивов.

3. Аномалии в организационной структуре предприятия (фирмы).

4. Особые отношения со сторонними партнерами.

Аномалии в деятельности предприятия (фирмы)

Признаки наличия определенных аномалий в деятельности данной фирмы включают в себя некоторые настораживающие моменты - «красные флажки» - в финансовой отчетности и других документах этого предприятия (фирмы). К ним обычно относятся:

* Необъяснимые изменения в балансовой отчетности.

* Необходимость показывать в отчете высокую доходность.

* Необычные или крупные выгодные сделки в конце отчетного периода.

* Ухудшение качества прибыли (пределов, в которых чистая прибыль может рассматриваться как показатель эффективности предприятия).

* Высокая задолженность или большой удельный вес накладных расходов.

* Наличие трудностей во взимании дебиторской задолженности и другие проблемы, связанные с движением финансовых средств.

* Более быстрый рост расходов по сравнению с доходами.

* Зависимость от производства лишь одного-двух изделий (услуг).

* Участие предприятия (фирмы) в крупных судебных (арбитражных) процессах.

Примером, где имели место некоторые из этих признаков мошенничества, может служить недавняя афера в компании «Comptronix Corporation». В данном случае было налицо искажение финансовой отчетности, которое распознал один преподаватель колледжа, заметивший в ходе анализа годового отчета этой корпорации, что количество продаж увеличилось, а в итоговом балансе это изменение не нашло своего отражения в виде увеличения полученных средств, а также то, что увеличилось количество материально-производственных запасов без соответствующего роста выплаченных за них сумм и количества самих закупок. Это показалось ему довольно странными. Он полагал, что наличными платит очень небольшое число заказчиков, и, следовательно, если растет количество продаж, то в годовом отчете по полученным оплаченным счетам должно отражаться и поступление на счет фирмы соответствующих средств. Далее, большинство компаний не оплачивают наличными закупки сырья и оборудования, следовательно, если их количество растет, то в отчете должны соответственно возрастать как сумма этих оплаченных счетов, так и количество самих закупок. Этот преподаватель был абсолютно прав в своих подозрениях. Все эти необъяснимые и не имеющие смысла изменения финансовых показателей были вызваны тем, что руководство «Comptronix» сознательно завышало количество продаж и стоимости приобретенного сырья и оборудования в целях приукрашивания показателей чистого дохода корпорации.

Другим примером мошенничества со стороны менеджеров является афера в компании «Regina Vacuum Company», окоторой мы уже упоминали во второй главе. Акции этой компании появились на фондовом рынке в 1985 г. по цене 5,25 доллара за акцию. В то время исполнительный директор этой компании, Дональд Шилен, заполучил 40% всего пакета акций и таким образом стал очень заинтересован в увеличении их биржевой стоимости. В течение следующих трех лет выросла не только биржевая стоимость этих акций, но и другие показатели деятельности его фирмы. Объемы продаж, показанные в отчетах этой компании, возросли с 60 миллионов до 181 миллиона долларов, постоянно увеличивался отчетный чистый доход, доля стоимости проданных товаров в общем товарообороте уменьшилась с 65% до 52%. Все эти изменения в отчетных результатах деятельности фирмы произошли за короткий промежуток времени и стали возможными только потому, что компания: 1) не показывала в отчетности возвратов своей продукции на миллионы долларов; 2) отчитывалась о продажах сразу же по получении заказов, а не после отгрузки готовых изделий; 3) приписывала в отчетности фиктивные продажи; 4) занижала свои издержки; 5) подтасовывала данные финансовой отчетности и иным образом. Эти необъяснимые иначе изменения в финансовой отчетности, искажения структуры доходов и трудности в получении данных об огромном количестве возвращенных из-за брака (быстрого износа пластмассовых деталей) пылесосов были вызваны жизненной необходимостью для Дональда Шилена иметь доход от своего капитала.

В качестве третьего примера мошенничества при помощи искажения финансовой отчетности можно привести случай с компанией «Lincoln Savings and Loan». Чарльз Китинг, ее исполнительный директор, был лично заинтересован в том, чтобы компания считалась очень доходной. В этом случае ее оставили бы в покое правительственные и банковские органы, инвесторы бы с удовольствием приобретали ее облигации (обеспечивая тем самым крупные капиталовложения), и компания смогла бы спокойно перечислять налоги с показанной в отчетах прибыли своей «материнской» компании, «American Continental». Как только эти платежи попадали в материнскую компанию, Китинг со своими сообщниками мог бы пользоваться этими деньгами по своему усмотрению. Если бы компания «Lincoln» не была доходной, то облигации бы не расходились, тут же начались бы всякие проверки со стороны правительственных и финансовых органов, и эти средства нельзя было бы прикарманивать. Поскольку отчеты с искусственно завышенными доходами нужно было готовить к концу каждого квартала, «Lincoln Savings and Loan» проводила фиктивные сделки с недвижимостью, что «на бумаге» якобы приносило миллионы долларов прибыли.

Личные качества менеджеров, свидетельствующие о наличии у них возможных мотивов для совершения мошенничества

Симптомы мошенничества, основанные на личных качествах тех или иных руководителей, включают в себя такие присущие менеджерам качества, которые могут стать сигналом об их нечестности или высокой степени возможности мошенничества. Наиболее часто встречаются следующие симптомы подобного рода:

* Менеджеры, имеющие большие личные долги или финансовые запросы.

* Менеджеры, погрязшие в азартных играх и рискованных сделках.

* Менеджеры с неясным или уголовным прошлым.

* Нечестное или неэтичное поведение на работе.

* Менеджеры, чье финансовое благополучие тесно связано с успешной деятельностью данной организации (фирмы).

* Менеджеры, которые не представляют себе жизнь вне данной организации (фирмы).

Так уж сложилось, что информацию по поводу этих личностных качеств управленцев высшего и среднего звена добыть довольно трудно. Тем не менее в настоящее время можно воспользоваться находящими все более широкое распространение электронными базами данных, услугами частных сыщиков, которые за определенную плату раскопают данные о прошлом и настоящем некоторых лиц, так что, в принципе, по ним можно заметить некоторые симптомы, свидетельствующие об определенной вероятности мошенничества со стороны этих руководителей. Так, например, поиск в базе данных LEXIS/NEXISТ(r) (это широкодоступная база данных по статьям из прессы Соединенных Штатов) показал, что о Чарльзе Китинге и его аферах было написано много статей еще до его поступления на работу в фирму «Lincoln Savings and Loan». По крайней мере в одной из этих статей он прямо обвинялся в 14-миллионной афере с привлечением сторонних финансовых средств, проведенной им в штате Огайо. Аудиторы и все прочие лица, которые затем имели дело с фирмой Китинга «Lincoln Savings and Loan», вполне могли бы воспользоваться этой базой данных не без пользы для себя.

Еще одним источником информации может быть номер карточки социального обеспечения данного руководителя, который можно узнать из избирательных списков или другими способами. Зная этот номер, можно легко получить доступ к данным, объявлял ли тот или иной руководитель о своем банкротстве, был ли он когда-либо обременен крупными долгами, заложена ли его недвижимость и другая собственность, разводился ли он, подвергался ли уголовному или гражданскому судебному преследованию. Что касается лично авторов данной книги, то они никогда не стали бы связываться с какой-либо организацией без предварительного выяснения данных о ее главных руководителях.

Аномалии в организационной структуре предприятия (фирмы)

Симптомы мошенничества, связанные с организационной структурой предприятия или фирмы, включают в себя различные непонятные на первый взгляд или не имеющие под собой законного основания организационные особенности. К наиболее типичным симптомам подобного рода относятся:

* Излишне усложненная организационная структура.

* Отсутствие эффективно работающего подразделения внутрифирменного аудита.

* Работа в отраслях, связанных с высоким риском, и приверженность к высокорискованным операциям.

* Использование устаревших или изношенных средств производства.

* Изменения в рядах высшего звена управления и директоров.

* Крупные сделки с родственными для данной фирмы партнерами.

Для примера рассмотрим случай финансовой компании «ESM Government Securities» - брокерской фирмы, руководство которой пошло на крупные махинации с финансовой отчетностью, вылившиеся в результате в растрату около 400 миллионов долларов. Путем продажи одних и тех же правительственных облигаций по нескольку раз, а также обманывая покупателей различным образом, этой фирме удалось получить от клиентов чистый доход в размере примерно 1,3 миллиарда долларов, а с учетом выплат кредиторам - даже 1,7 миллиарда. Для покрытия недостачи в 400 миллионов долларов эта компания учредила сеть родственных компаний, включая материнскую, от которой она якобы получила плату за кредит в размере этих 400 миллионов. Поскольку эти деньги были перечислены от фирмы, находящейся с ESM в «родственных» отношениях, аудиторы не нашли в этом никакого криминала и не предприняли никаких мер, чтобы проверить, действительно ли эта сумма перечислялась и существовала на самом деле (фактически им следовало бы осуществить углубленную аудиторскую проверку сделок с родственными компаниями). Единственной причиной сложной организационной структуры бизнеса ESM, включавшей в себя огромное количество дочерних и материнских фирм, была необходимость замаскировать мошенничество в гигантских масштабах.

Точно так же упоминавшийся уже Чарльз Китинг создал в своей «Lincoln Savings and Loan» специально услож-ненную структуру, включавшую в себя 15 различных юридических лиц. Продавая, например, разные ценные бумаги и покупая недвижимое имущество путем взаимных кредитов и займов, он создавал впечатление, что все сделки осуществляются независимо друг от друга.

Особые отношения со сторонними партнерами

Сегодня, когда деловой мир стал чрезвычайно сложной и жестко регулируемой системой, никакая организация не может существовать абсолютно самостоятельно, в изоляции от других. Часто менеджеры, задумывающие крупную аферу, предпринимают большие и иногда довольно дорогостоящие усилия по созданию таких отношений с партнерами по бизнесу, которые бы способствовали совершению ими мошенничества или помогли бы его скрыть. К симптомам подобных особых отношений со сторонними партнерами относятся следующие:

* Наличие проблем во взаимоотношениях с правительственными и банковскими контролирующими органами, такими, например, как Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC).

* Всяческие препятствия аудиторам в получении ими необходимой документации.

* Частые смены сторонних консультантов по юридическим вопросам.

* Пользование услугами нескольких различных банков.

* Предпринимаемые усилия по продаже, слиянию фирмы или по ее вхождению в состав какой-либо иной корпорации.

* Частые ссылки на давление со стороны политиков, защитников окружающей среды или общественного мнения.

Пример «Lincoln Savings» представляет собой прекрасный образец такой структуры, разработанной высшим звеном управления специально для сокрытия своего мошенничества от сторонних партнеров. Делалось это путем частой смены аудиторов и юрисконсультов. Так, в 1985 г. аудиторскую проверку компании «Lincoln Savings» проводила фирма «Arthur Andersen & Co.», с 1986 по 1988 г. - фирма «Ernst & Young», а в 1988 г. «Lincoln Savings» стали клиентом фирмы «Deloitte & Touche», хотя данная фирма до этого никогда не выступала аудитором по финансовой отчетности «Lincoln Savings».

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ СИМПТОМОВ МОШЕННИЧЕСТВА ДЛЯ ВЫЯВЛЕНИЯ АФЕР И ЗЛОУПОТРЕБЛЕНИЙ СО СТОРОНЫ МЕНЕДЖЕРОВ

К сожалению, как и при мошенничестве со стороны наемных работников, так и при аферах менеджеров без признания самого нечистого на руку руководителя бывает очень трудно доказать, что данные симптомы и признаки свидетельствуют о наличии с его стороны факта преступления, а не об неумышленной ошибке. Чтобы предъявить гражданский иск или начать уголовное преследование по обвинению в мошенничестве, в большинстве случаев необходимо доказать повторяемость признаков мошенничества. Например, в случае компании «Lincoln Savings and Loan» истцам нужно было убедить членов Большого Жюри, что часто повторявшиеся способы действия (крупные сделки с недвижимостью между родственными фирмами в самом конце отчетных периодов) носят заранее продуманный характер, а не являются чисто случайными. Если бы были осуществлены лишь одна-две подобные сделки, то доказать что-либо было бы чрезвычайно трудно.

ПРИЗНАКИ АФЕР С ИНВЕСТИЦИЯМИ

При мошенничествах со стороны менеджеров обычно финансовая отчетность фальсифицируется в целях завышения доходов фирмы. Эти завышенные доходы затем используются для повышения биржевой стоимости акций данной компании и, соответственно, увеличения доходов по этим акциям. При подобных аферах жуликоватые предприниматели часто применяют раздачу лживых обещаний и намеренное искажение фактов, причем все это - в целях привлечения дополнительных капиталовложений. Оба этих способа между собой тесно связаны, поскольку капиталовложения часто делаются на основе веры в искаженные факты, а отличаются они друг от друга лишь средствами введения людей в заблуждение. При мошенничестве со стороны менеджеров подобное искажение фактов встречается обычно в финансовой отчетности, при аферах же с инвестициями обман касается устных или письменных обещаний высоких дивидендов.

Аферы с инвестициями могут иметь место как в рамках отдельных организаций, так и вне их. Примером аферы с инвестициями может служить случай с займом «General Motors Acceptance Corporation (GMAC) » нью-йоркской фирме «Long Island», занимавшейся торговлей автомобилями.

Один из очень крупных торговцев автомобилями, Джон Мак-Намара, присвоил 436 миллионов долларов, принадлежавших GMAC. Сначала он учредил компанию - «Kay Industries», которая выписывала счета-фактуры, свидетельствовавшие, что он закупал микроавтобусы, на самом деле не существовавшие в природе. Затем он пересылал эти счета в GMAC, чтобы получить месячный заем из расчета около 25 000 долларов на каждую машину. Через семь лет таких займов у него набралось на 6,3 миллиарда долларов, из которых только 250 миллионов были использованы на приобретение реальных автомобилей. Каждый новый займ он использовал на погашение старого и таким образом за семь лет выплатил обратно 5,8 миллиарда долларов, положив себе в карман 436 миллионов - примерно 7% от общей суммы займов, вложив их в недвижимость, золотые прииски, нефтяной бизнес и брокерские операции.

Хотя компания GMAC и полагала, что предоставляет займы действующему на законных основаниях торговцу автомобилями, его действия на самом деле полностью подпадают под классическую схему Понци (схему, когда предыдущим инвесторам деньги выплачиваются за счет последующих; она была рассмотрена в главе 1). Единственная разница между этой аферой с инвестициями и теми, которые совершаются вне организации, - это то, что в данном случае инвестором была только одна компания, в нашем случае - GMAC.

Примером аферы с инвестициями, затронувшей интересы многих вкладчиков, может служить афера AFCO, которую мы уже упоминали в первой главе.

Компания AFCO с резиденцией в Солт-Лейк Сити начиналась со сдачи в аренду оборудования для стоматологических кабинетов. Один из ее двух владельцев раньше работал страховым агентом, а второй два года назад закончил юридический колледж. Первые два года работы этой компании были вполне успешными, сформировалось несколько новых направлений деятельности, включая в себя создание фирмы по обустройству земельных участков. Эта фирма приобрела 10 гектаров земли в Сардинском Каньоне, что находится в северной части штата Юта, и начала его обустраивать в «старом английском родовом» стиле, назвав «Шервуд Хиллз». Имелось в виду, что там будут возможности заниматься зимними и летними видами спорта, то есть он будет использоваться круглый год. Несмотря на то, что летом он был достаточно популярным, суровые снежные зимы и плохая доступность в зимнее время снижали его привлекательность. Для привлечения средств для дополнительного обустройства этого участка и соответствующей его рекламы были проданы некоторые права на его использование, преимущественно медицинским работникам и зубным врачам.

Среди других деловых планов компании AFCO были универмаг, гостиницы, медицинский центр и разработка участка в 7 гектаров в городке Вест Джордан, штат Юта. Этот проект получил название «Гленмор Вилидж» и рекламировался как самый крупный в штате Юта проект в области недвижимости. Согласно планам, там на тщательно спланированной территории должно было быть построено 1400 домов, площадка для гольфа, специальные территории выделялись для занятия конным спортом и верховой езды... Как и Шервуд Хиллз, обустройство Гленмор Вилидж обходилось в очень крупные суммы. Приток средств зависел от количества проданных участков, но их продажа шла достаточно туго, поскольку сказывалось отсутствие там соответствующих дорог и другой инфраструктуры. В поисках средств компания AFCO залезла в долги, но проданы были лишь 400 из общего количества (1400) участков, причем владельцы постоянно жаловались, что обещанное обустройство так и не было закончено.

В связи с постоянным дефицитом средств и невозможностью получить дополнительные банковские кредиты фирма AFCO решила привлечь к финансированию своей деятельности средний класс - владельцев личных домов. Представители этой компании занялись обходом своих друзей и знакомых, предлагая им очень выгодные условия для вложения своих капиталов. Используя подложные документы и ссылаясь на репутацию других инвесторов, представители компании убедили владельцев домов заложить свою недвижимость в пользу компании. Если владелец дома шел на вторичный заклад, то в этом случае компания AFCO обслуживала бы этот вторичный заклад и выплачивала бы владельцу дополнительно 10% от общей использованной суммы. Поскольку ставка по вторичной закладной составляла примерно 20%, то AFCO сулила практически 30% дохода на вложенный капитал, причем вела себя очень гибко - если человек не хотел получать доход в виде наличных, то ему предлагали в аренду новый «БМВ» или «мерседес» и оплату всех услуг по аренде этих машин.

Хотя все это и выглядело вполне законным, уровень доходности явно был рассчитан на базе искаженной финансовой отчетности и представлял собой пустые обещания. Подобное вложение капитала является ничем иным, как еще одной разновидностью схемы Понци. Предыдущим вкладчикам выплачивались доходы из поступлений от новых инвесторов, а выплаты по вторичным закладным никогда не проводились. Помощник Генерального прокурора США по штату Юта назвал президента компании AFCO «одним из самых бесстыдных аферистов нашего времени». Этот президент соблазнил около 650 человек, многие из которых сами были бизнесменами, вложить в это дело около 70 миллионов долларов. Позднее он объявил себя банкротом, сведя таким образом шансы вкладчиков получить свои деньги обратно практически к нулю.

Для афер с инвестициями симптоматично наличие огромного количества настораживающих признаков, уже упоминавшихся нами «красных флажков», а именно:

* Необычно высокие процентные ставки годовых.

* Инвестиции, не представляющие обычно делового интереса.

* Давление на инвесторов с тем, чтобы они как можно раньше вложили свои средства.

* Использование лазеек для уклонения или уменьшения налогов.

* Сфера предпринимательства, новая для данного города или местности, причем не сообщается, откуда появились главные действующие лица и чем они занимались раньше.

* Действия, уже сопровождавшиеся банкротствами или скандалами.

* Представление цифр и/или финансовых документов, не прошедших гласную проверку.

* Проекты, основанные на получении «неофициальных» вознаграждений, сложных схем маркетинга, на поиске «особых» подходов к имеющим деньги людям и на устных соглашениях, о которых «нельзя говорить» якобы из-за особенностей местных или иностранных законов.

* Неподтвержденные аудиторской проверкой финансовые отчеты или рекламные заявления, их пропагандирующие.

* Инвестиции, подразумевающие продолжение инф-ляции, или предварительное установление привле- кательных процентов на вложенный капитал, которые в данный момент не могут быть реалистическими.

* Обещания успешности инвестиций, основанные на чьих-то «уникальных» способностях или возможностях добиваться финансового успеха (типа предсказания будущих цен на товары или наличия необычно эффективной сети дистрибьюторов).

* Выставление на первый план особой привлекательности именно этих инвестиций, основанное на одних эмоциях.

* Необходимость для достижения успеха крупных займов.

* Поиск инвесторов для выплаты имеющихся долгов.

* Сверхшикарный образ жизни руководителей, невзирая на то, что их бизнес начался сравнительно недавно.

* Оказываемое давление вложить все средства в какое-то одно предприятие.

* Невозможность выйти из дела или забрать обратно свои вложения.

* Заявления, направленные на то, чтобы вызвать у потенциальных инвесторов жалость к руководителям данной компании и/или привлечь дополнительные средства для преодоления якобы временных проблем.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ АУДИТОРОВ ЗА ОБНАРУЖЕНИЕ ПРИЗНАКОВ МОШЕННИЧЕСТВА

В изданиях как по внутрифирменному аудиту (Института внутрифирменного аудита - Institute of Internal Auditors, IAA), так и по внешнему (Американского общества дипломированных бухгалтеров - American Institute of Certified Accountants, AICPA) признается, что одним из способов распознать мошенничество является внимание к определенным его симптомам. В рекомендациях № 3, изданных Институтом внутрифирменного аудита, так говорится об ответственности аудиторов по отношению к признакам мошенничества:

При осуществлении аудиторских проверок для обнаружения мошенничества аудиторы должны:

* Иметь соответствующие знания, чтобы быть в состоянии определить признаки потенциального мошенничества. Эти знания включают в себя понятие о подобных признаках, способах, позволяющих выявить мошенничество, и тех типах афер, которые могут быть совершены в рамках подлежащей аудиту деятельности.

* Иметь в виду возможности для осуществления акта мошенничества, обусловленные недостаточностью внутрифирменного контроля. При обнаружении подобных слабостей контроля штатные аудиторы должны предпринять дополнительные шаги, направленные на выявление иных признаков мошенничества, например, симптомов совершения недозволенных сделок, нарушения определенных правил, отдельных исключений в ценовой политике, необычных недостач по складу. Штатные аудиторы должны знать, что наличие более одного признака в один и тот же период времени намного увеличивает вероятность совершения мошеннических действий.

* Оценить признаки, свидетельствующие о возможном мошенничестве, и принять решение о рекомендации руководству фирмы дальнейших необходимых действий или проведения специального расследования.

* При наличии соответствующих признаков уведомить руководство данной организации, что имеются предпосылки для проведения специального расследования.

Аналогичным образом «Положение об аудиторских стандартах № 53», изданное AICPA, также отмечает важность обнаружения сторонними аудиторами признаков совершения мошенничества.

* Аудитор должен оценить возможность влияния на расхождения в финансовой отчетности различного рода ошибок. На основе своей оценки для получения необходимого объяснения этих расхождений аудитор обязан определитьнеобходимый тип ревизии... Знание аудитором организационной структуры проверяемого предприятия (фирмы) должно или увеличить, или уменьшить подозрения аудитора относительно этих расхождений. Для вынесения полного суждения все факторы, влияющие на оценку вероятности ошибок, должны рассматриваться комплексно, наличие отдельных таких факторов самих по себе не обязательно подразумевает мошенничество. К некоторым подобным факторам, подлежащим рассмотрению, относятся:

* Управление предприятием (фирмой) и принятие решений в финансовой области осуществляется одним человеком.

* Отношение менеджеров к финансовой отчетности является необычно агрессивным.

* Налицо необычно высокая текучесть кадров среди управленцев (особенно старших и главных бухгалтеров).

* Менеджеры уделяют необычно большое внимание проектам, связанным с привлечением дополнительного капитала.

* Плохая репутация руководителей данной фирмы в деловом мире.

Производственные и отраслевые характеристики

* Доходность данного предприятия (фирмы) относительно средней по отрасли выходит за определенные рамки.

* Повышенная чувствительность производства к общеэкономическим факторам (инфляция, процентные ставки, безработица и т. д.).

* Скорость изменений основных характеристик (показателей) на данном предприятии (фирме) представляется необычно высокой относительно средней по отрасли.

* Тенденция к упадку в данной отрасли при наличии краха многих предприятий.

* Децентрализованный способ управления данной организацией без соответствующего контроля за деятельностью различных подразделений.

* Внутренние или внешние предпосылки, увеличивающие обоснованность сомнений о способности данного предприятия продолжать действовать сложившимся образом.

Характеристики, связанные с проведением собственно аудиторских проверок

* Наличие многих документов с запутанной бухгалтерией.

* Наличие сделок или балансовых документов, представляющих трудности для аудиторской проверки.

* Значительное количество или необычные сделки с предприятиями (фирмами), находящимися в родственных отношениях с проверяемой.

* Значительное количество расхождений, связанных с якобы ошибками, в предыдущие аудиторские проверки.

* Данный клиент является новым, без соответствующей «аудиторской истории», или информация о результатах предыдущих аудиторских проверок не доступна.

Огромное значение для оценки признаков риска имеют размеры, сложность организационной структуры и вид собственности данного предприятия (фирмы). Например, в случае крупного предприятия аудитор обычно уделяет внимание факторам, ограничивающим возможности неправильных действий со стороны управляющих высшего звена, таким, какэффективность работы Совета директоров, ревизионной комиссии или других органов с соответствующими полномочиями и ответственностью 1 , а также деятельности подразделения внутрифирменного аудита. Внимание уделяется и мероприятиям по усилению режима и выполнению внутреннего распорядка, эффективности использования бюджетных средств и соответствия финансовой отчетности принятым правилам. Для мелких предприятий (фирм) некоторые из вышеуказанных моментов могут оказаться несущественными или неприменимыми, особенно если предыдущий опыт данного аудитора по проверке этой фирмы свидетельствует, что управление ею осуществляется эффективно и способствует созданию необходимой атмосферы всеобъемлющего контроля.

Аудитор должен оценить риск возможных неправильных действий со стороны менеджеров путем правильной интерпретации информации относительно этих факторов риска и организационной структуры данного предприятия. При этом должны быть рассмотрены следующие факторы:

* Присутствуют ли в данном случае известные обстоятельства, свидетельствующие о предрасположенности менеджеров к искажению финансовой отчетности, такие, как частые споры о применимости агрессивной финансовой политики для привлечения дополнительных средств, уклонение от выполнения запросов аудиторов относительно тех или иных документов и т. д.?

* Имеются ли признаки того, что руководителям не удалось внедрить такие процедуры и правила, которые бы способствовали правильному ведению бухгалтерской отчетности, например, подобрать такие кадры, которые обладали бы соответствующими знаниями и опытом, обеспечить внимательную и тщательную работу контролеров за их деятельностью или способных выявить причину появления странных показателей?

* Имеются ли обстоятельства, свидетельствующие о недостатке контроля за деятельностью предприятия (фирмы), такие, как работа производственных и финансовых подразделений в условиях постоянной нехватки времени, дезорганизация производства, частые или большие объемы возврата продукции, недостачи, задержки в выполнении заказов или отсутствие документации на крупные сделки?

* Имеются ли обстоятельства, свидетельствующие о недостатке контроля за деятельностью вычислительного центра, такие, например, как доступ посторонних к материалам, обеспечивающим или контролирующим движение средств (например, компьютерным программам по размещению банковских депозитов), высокий уровень сбоев в работе или необычные задержки в предоставлении отчетности о результатах деятельности данного предприятия (фирмы)?

* Имеются ли свидетельства того, что руководство не выработало или не довело до сотрудников соответствующую политику и процедуры в области сохранности информации и средств предприятия, такие, например, как невнимание к прошлому ведущих сотрудников данной фирмы до их приема на работу или доступ некоторых сотрудников к информации или средствам фирмы без санкции на то руководства?

Природа подобных симптомов

Процесс выявления мошенничества всегда включает в себя распознавание таких его признаков, которые могут сигнализировать о наличии факта мошенничества. Некоторым видам афер, таким, например, как «кайтинг» (kiting) - представление в банки необеспеченных чеков, свойственны свои особые симптомы, которые не слишком различаются от случая к случаю. Выдача дутых векселей или выписка чека против необеспеченной суммы - кайтинг - всегда может быть обнаружена по следующим признакам «НАДЕЖНОГО БАНКА» 2 :

Человек, подписавший чек, и чекодатель - одно и то же лицо.

Необычность адресов на чеках (большое количество чеков из районов, не входящих в привычную сферу деятельности данного банка).

Частое обращение в банк со вкладами, чеками и т. д.

Резкое увеличение сумм на банковском счете.

Необычные банковские реквизиты (чеки бывают обычно адресованы на один и тот же банк).

Попытки забрать деньги незаметно (подозрительно частые пользования банкоматами, получение денег ночью, использование подъездных окошек банка и другие способы).

Эти восемь симптомов всегда свидетельствуют о неблаговидной деятельности. О них, взятых в совокупности, следует всегда помнить банковским служащим. Ниже мы рассмотрим их более детально.

1. То, что чекодатель и подписавший чек человек является одним лицом, наиболее часто ассоциируется с мошенничеством одного человека. Такие аферисты-одиночки часто используют несколько своих банковских счетов, включая личные банковские счета, счета, открываемые родителями для детей, счета предприятий. Для снятия подозрений такие аферисты часто делают в низу чека сопроводительную запись, обеспечивая тем самым оправдание для подозрительно увеличивающегося потока подобных чеков. Один из аферистов, например, выписывал чеки на свое имя с сопроводительными записями типа «Поездка в Испанию», «На приобретение автомобиля», «На приобретение вилочного автопогрузчика», «На закупку мебели». Бдительные банковские служащие должны знать, что люди, покупающие машину, редко будут выписывать чеки себе, скорее они выпишут чек непосредственно торговцу автомобилями.

2. Необычность адресов на чеках является очень частым симптомом, так как аферисты стремятся получить в свое распоряжение побольше времени. В результате они выбирают для своих афер банки, часто расположенные в различных городах и районах США. Подобные вещи явно присутствовали и в знаменитой афере с необеспеченными чеками компании «EF Hutton». Банковские служащие должны всегда задавать себе вопрос, имеют ли смысл эти чековые перечисления из далеких банков.

3. Частое обращение в банк со вкладами, чеками и т. д. является, вероятно, одним из наиболее многоговорящих симптомов подобных афер. По самой своей природе такие аферисты должны делать свои вклады и выписывать чеки довольно часто. Обычно они также часто запрашивают банки о состоянии своего счета в целях расчета необходимого им времени (времени, необходимого для клиринга чека и его выставления на счет), чтобы знать, хватает ли в данный момент у них денег на счете для покрытия этих чеков.

4. Резкое увеличение сумм на банковском счете также часто является важным свидетельством. Поскольку каждый следующий чек должен быть на сумму, превышающую предыдущий, особенно если деньги покидают банковскую систему, счета подобных аферистов растут очень быстро. В одном случае, например, подобное мошенничество привело к потерям за один месяц в размере полутора миллионов долларов. В менее громком случае, когда один аферист открыл счет на свое имя и в графе «социальное положение» указал «безработный», за два месяца счет вырос с 10 долларов до 45 000.

5. Необычные банковские реквизиты означают, что мошенники с чеками делают свои вклады и депозиты чеками, выписанными на одни и те же банки. При совершении законных сделок вероятность того, что все депонируемые чеки будут из одних и тех же немногих банков, очень невелика. Банковские служащие должны знать, что подобные депозиты очень подозрительны, и в первую очередь им следует иметь в виду, что здесь возможна афера с чеками, не имеющими покрытия. Так, например, афера на 2 миллиона была выявлена, когда мошенник осуществил депозит с помощью большого числа чеков, выписанных на один и тот же банк, причем на тот, в котором он имел депозитный счет. Этот банк, поняв, что здесь что-то не так, снял с этих чеков фотокопии. Аферист позднее осознал, что совершил ошибку, позвонил в банк и попросил депонировать другие чеки, которые были выписаны на совершенно иной банк.

6. Среднее время хранения денег на счете - это расчет, проводящийся многими банками для определения того, будут ли депонированные суммы быстро изъяты. Большинство отчетов о подозрительных аферах подобного рода свидетельствуют, что часто при этом деньги остаются на счете менее двух-трех дней. Поскольку такие аферисты используют «флоут» - время, необходимое банкам для клиринга чеков, то подобные расчеты всегда очень полезны при выявлении афер с не имеющими покрытия чеками.

7. Частые проблемы с нехваткой денег на счете могут, но это совсем не обязательно, свидетельствовать об афере с не имеющими покрытия чеками. Если же счет растет очень быстро, что бывает довольно часто, то таких проблем может и не возникнуть. Профессиональные аферисты обычно прекрасно знают банковские порядки и рассчитывают, сколько времени займет клиринг и та или иная процедура. Тем не менее многие начинающие мошенники часто допускают подобную нехватку денег на счете из-за своего плохого знания продолжительности процедуры клиринга чеков.

8. И, наконец, хорошим индикатором подобных афер является применение различных необычных способов скрыть момент вложения и/или получения денег путем попытки остаться незамеченным, хотя проследить за этим бывает довольно трудно. Большинство аферистов совершенно не желают, чтобы их видели входящими в один и тот же банк по нескольку раз в день. Следовательно, они будут использовать банковские подъездные окошки, другие отделения банка, ночные визиты, банкоматы и иные способы избежать подозрений.

Эти восемь симптомов в своей совокупности дают довольно точный сигнал о том, что имеет место кайтинг - мошенничество с не имеющими покрытия чеками. К сожалению, большинство банков обращают внимание лишь на один-два из них. Так, один крупный банк подозревал своего клиента в подобной афере только на основе двух признаков: среднего времени хранения денег на счете и частоты совершения вкладов. Хотя сами по себе эти симптомы правильны и их легко можно обнаружить с применением компьютера, подобные сообщения делаются не слишком часто (а должны - ежедневно!). Кроме того, многие управляющие отделениями банка и другие читающие подобные сообщения сотрудники не знают, что им делать, если эти подозрения оправдаются. Если поступают сообщения о подозрении на аферу с не имеющими покрытия чеками, все чеки, счета и вклады данного лица должны быть заморожены, после чего должны быть расследованы остальные симптомы согласно стратегии «SAFE BANK».

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Симптомы, свидетельствующие о возможности совершения различного типа мошенничеств, никогда не являются абсолютными и предсказуемыми. Иногда бывает заметен только один из симптомов, а афера все равно имеет место. В то же время иногда наличествует большое количество «признаков мошенничества», а его и не происходит. Тем не менее ясно одно: одним из наиболее эффективных способов выявить мошенничество является умение распознавать и расследовать его признаки. В главах 7, 8 и 9 мы более подробно рассмотрим отдельные виды таких симптомов.

1 Для предприятий, где нет ревизионных комиссий (audit committees), выражение «другие органы с соответствующими полномочиями и ответственностью» может подразумевать Совет директоров, Совет попечителей или владельца предприятия - в случае управления предприятием самим его владельцем. 2 Нижеприведенные признаки расположены таким образом, что, прочитав их по первым буквам, получается английское выражение «SAFE BANK» - «НАДЕЖНЫЙ БАНК», то есть своего рода акроним. - Прим. перев. Симптомы мошенничества

Бухгалтерские документы, внутрифирменный контроль и организационная структура

В шестой главе был дан общий обзор принципов выявления фактов мошенничества на основе их симптомов или «красных флажков». Мы ввели следующие типы симптомов мошенничества со стороны наемных работников или менеджеров:

Симптомы мошенничества со стороны наемных работников

Симптомы мошенничества со стороны менеджеров

Как свидетельствует этот список, определенные симптомы мошенничества со стороны наемных работников соотносятся с признаками мошенничества со стороны управленческого персонала: так, например, признаки мошенничества наемных работников с бухгалтерской отчетностью соотносятся с симптомами мошенничества менеджеров в области показателей деятельности предприятия. Симптомы, связанные с внутрифирменным контролем, соотносятся с признаками мошенничества, относящимися к организационной структуре фирмы; симптомы, распознаваемые путем анализа различных данных, напоминают признаки, касающиеся отношений менеджеров с партнерами данного предприятия, а поведенческие симптомы и изменения в образе жизни соотносятся с симптомами, связанными с личными характеристиками управляющих.

В данной главе мы более подробно рассмотрим признаки мошенничества со стороны наемных работников, связанные с бухгалтерской документацией и внутрифирменным контролем, а также симптомы мошенничества со стороны управленцев - проявляющиеся в искажении показателей деятельности предприятия и в организационной структуре фирмы. Поскольку основное внимание мы уделим бухгалтерской и финансовой отчетности, то эта глава местами будет суховата. Тем не менее, поскольку бухгалтерский учет отражает проводимые сделки и движение средств, он часто предоставляет нам явные признаки мошенничества - обсудить вопросы бухгалтерского учета следует обязательно. Мы пытались написать эту главу таким образом, чтобы она была понятной человеку и без какой-либо бухгалтерской подготовки. Главы 8 и 9, в которых будут обсуждаться иные типы симптомов мошенничества, уже не будут такими сухими.

ВЗАИМОСВЯЗИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ВНУТРИФИРМЕННОГО КОНТРОЛЯ, ОРГАНИЗАЦИОННОЙ СТРУКТУРЫ И ПОКАЗАТЕЛЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

В целях обеспечения обратной связи между результатами деятельности предприятия и его управленческим звеном, инвесторами, кредиторами, контролирующими органами и другими заинтересованными сторонами различные предприятия (фирмы, организации) подготавливают финансовую отчетность. В ней обобщаются результаты проведенных сделок, и обычно они принимают форму балансового отчета (или документа о финансовом состоянии компании), счета прибылей и убытков или отчетов об изменении в финансовом положении. Для подготовки подобных финансовых документов в текущей документации отражается информация о совершенных сделках (например, о проданных и закупленных товарах и услугах, выплате заработной платы, займах и кредитах, совершенных инвестициях). Обычно в подобную документацию включаются счета-фактуры по продажам и закупкам, чеки, заявки-ордера, транспортные накладные и акты приемки товара.

Информация о сделках, отраженная в этих и других документах, поступает в систему бухгалтерского учета путем ее внесения в учетные регистры на бумажных носителях или в базу данных на ЭВМ. После ввода первичной информации в систему данные о проведенных операциях в зависимости от их вида (дебиторские задолженности, движение финансовых средств, основные фонды, подлежащие оплате счета) разносятся по учетным регистрам, и суммарные показатели по каждому виду используются для подготовки финансовой отчетности, предоставляемой руководству и заинтересованным сторонам. В примере 7-1 движение финансовой информации в типовой организации проиллюстрировано графически.

Как уже говорилось в главе 2, одним из трех основных элементов мошенничества является сокрытие преступления. Когда какой-либо аферист совершает растрату средств своего работодателя или в целях ввода в заблуждение инвесторов предоставляет им дезориентирующую информацию, то бухгалтерская документация (записи в учетных регистрах, сами документы, отдельные показатели или финансовые отчеты в целом) обычно фальсифицируются, подменяются или вообще исчезают. Так, например, в одном случае мошенничества со стороны наемного работника была организована подставная компания, направлявшая фальшивые счета-фактуры на предприятие, где работал наш аферист. Тот, в свою очередь, направлял этому подставному поставщику другие документы (чеки). Мошенничество с завышением командировочных расходов может включать себя подмену гостиничных счетов (документов) на фальшивые. В этом случае работодатель выдал бы аферисту чек (другой документ) на сумму, превышающую ту, которая была заплачена за гостиницу.

Другие виды мошенничества скрываются путем фальсификации записей в учетных регистрах. Например, некоторый аферист мог бы растратить кассовую наличность и попы-таться скрыть свою кражу вписанием в кассовую книгу данных, свидетельствующих о затратах на судебные издержки. Подобная запись могла бы выглядеть следующим образом:

ПРИМЕР 7-1

Движение финансовой информации в типовой организации

В этом случае должен был бы иметься фальшивый счет или расписка от судебного поверенного, в противном случае документ, подтверждающий выдачу денег, должен считаться исчезнувшим.

Для сокрытия мошенничества со стороны менеджеров руководители-аферисты обычно в отчетах завышают финансовые показатели, такие, например, как поступления доходов или дебиторскую задолженность, а также материальные запасы. Если, например, завышены данные по доходам или дебиторской задолженности, часто подделываются такие документы, как заявки-ордера, товарно-транспортные накладные и другая, связанная с поставкой товаров документация.

В ходе подготовки финансовой отчетности службы внутрифирменного контроля, система бухгалтерского учета и специальные ревизорские подразделения должны обеспечивать комплексность обработки финансовых показателей и документации. Если, например, в организации существуют хорошая система распределения полномочий, разделение обязанностей, физическая охрана, выписка и контроль за прохождением чеков разными лицами, а также налаженная система документооборота, то подделать финансовые документы бывает довольно трудно.

Поскольку для совершения акта мошенничества часто приходится манипулировать с бухгалтерской отчетностью, то для выявления симптомов подобного мошенничества прекрасными источниками представляются все ненормальности и странные записи в учетных регистрах, а также слабости системы внутрифирменного контроля.

Иногда для сокрытия своих мошеннических действий или жульнических сделок аферистам приходится искусственно создавать в своей фирме сложную организационную структуру, причем таким образом, чтобы отношения между различными «родственными» сторонами имели бы характер отношений между независимыми партнерами или коммерческих операций (таких, при которых покупатель и продавец, действуя в своих собственных интересах, совершают сделку по взаимному обоюдовыгодному соглашению).

Мошенничество со стороны наемных работников обычно не достигает таких размеров, чтобы как-то отразиться в финансовой отчетности предприятия. Следовательно, симптомы подобного мошенничества следует искать в первичных документах, записях в учетных регистрах и слабостях внутрифирменного контроля. Мошенничество же со стороны управленческого персонала, наоборот, принимает часто такие размеры, что его признаки могут иметься и в первичных документах, и в учетных регистрах, и в финансовых показателях и отчетах (специально фальсифицируемых в целях сокрытия своих незаконных действий); оно может проявляться в слабости внутрифирменного контроля или в чрезмерно усложненной организационной структуре.

В данной главе мы сначала опишем признаки и симптомы мошенничества, относящиеся к первичным документам, после чего перейдем соответственно к записям в учетных регистрах, показателям финансовой отчетности и организационной структуре предприятия.

ПРИЗНАКИ МОШЕННИЧЕСТВА

Нестандартные данные в первичных бухгалтерских документах

Типичные симптомы мошенничества, обнаруживаемые в первичных документах - чеках, счетах-фактурах, заявках-ордерах, спецификациях и актах о приемке товара, включают в себя:

* Проводки, просроченные относительно выписки по счету в банке.

* Совпадение имен и адресов плательщиков или заказчиков.

* Увеличение числа исправленных документов.

* Передаточные надписи на чеках в адрес вторых лиц.

* Не представляющие смысла последовательности документов.

* Сомнительные надписи от руки на документах.

* Представление не оригиналов, а копий документов.

Для иллюстрации того, как подобные документальные симптомы могут свидетельствовать о совершении растрат, приведем три имевших место в действительности случая. Первый из них касается использования фотокопий документов, второй - увеличения числа просроченных счетов, а третий - большого количества аннуляций и скидок. Хотя здесь мы рассмотрим всего три этих случая, нам известны многие примеры мошенничества, обнаруженных с использованием каждого из приведенных выше симптомов.

Первым нашим примером является афера, вскрытая путем обнаружения подмены документа - фотокопии письма одной фирмы-изготовителя своему поставщику, в котором содержалось предложение о поставке нового дорогого оборудования.

Тоненькая полоска на копии письма в папке со счетами-фактурами побудила одного бдительного ревизора кое-что проверить. Это письмо было направлено фирмой своему поставщику, предлагавшему вместо дорогостоящей замены провести ремонт оборудования. Путем вымарывания в письме абзаца, относившегося к предложению ремонта имеющегося станочного парка, оказалось, что поставщик предлагает полную замену оборудования с большими комиссионными за поставку новых станков.

Эта афера была пресечена, когда бдительный ревизор, состоявший в штате данной фирмы и соответствующим образом подготовленный, заметил тоненькую полоску на копии письма. На основе этого симптома он решил проследить судьбу документа, и дальнейшее расследование вскрыло мошенничество в довольно больших масштабах.

Во втором случае мошенничество было обнаружено в результате того, что заметили увеличение количества просроченных счетов. Эта афера была направлена против одной из крупнейших компаний, входящей в список 500 наиболее преуспевающих фирм США 1 .

Марк Роджерс был начальником сектора по оплате выставленных счетов в компании «XYZ Foods». Будучи в этой должности, он завязал тесные отношения с одним из самых крупных клиентов данной компании и использовал эти отношения для того, чтобы надувать свою фирму.

За определенное вознаграждение - «кикбэк», иными словами взятку - он предложил «отрегулировать» оплату счетов, выставленных на данного клиента. Путем такого «регулирования» Роджер разрешил этому клиенту производить оплату по счетам позже, чем это допускалось общепринятыми правилами, причем эти платежи не рассматривались как просроченные или неоплаченные. Поскольку платежи эти были на суммы порядка миллионов долларов, задержка платежей на 30-60 дней стоила работодателю Марка потери 3 миллионов долларов только на процентах. Сам же Марк получил в качестве «благодарности» от своего клиента около 350 000 долларов.

Афера Марка Роджерса была обнаружена, когда один бдительный его коллега заметил, что средний оборот компании постоянно сокращается. Этот коллега подготовил план-график прохождения платежей, на котором стало ясно видно, что причиной этого были задержки платежей со стороны того клиента, который платил Марку за его услуги. Последующее расследование вскрыло и всю схему данной аферы.

Третьим примером может служить случай, раскрытый благодаря тому, что было обращено внимание на большое количество предоставляемых льгот. В данном случае начальник транспортного отдела оптово-розничной базы присвоил 5000 долларов.

Этот начальник отвечал за все происходящее во вверенном ему подразделении и вел отчетность по наличным деньгам, получаемым от клиентов (обычно от 25 до 500 долларов), расплачивающихся наличными при получении заказа. Установленные правила требовали от него, чтобы он выдавал клиентам квитанции к приходным ордерам, учитываемым в специальной книге выполненных заказов. Записи с реквизитами каждого такого ордера затем должны были сравниваться в бухгалтерии с реальной наличностью, и тем самым операции считались закрытыми.

В течение примерно одного года этот начальник похищал у своей базы небольшие суммы денег. Свои действия он пытался скрыть путем специальных отметок о предоставленных скидках (типа «занесено не в ту графу», «в счет предыдущей переплаты» или «получено ошибочно»). При этом с учетом таких поправок количество денег в бухгалтерии сходилось, и операции закрывались.

Подобные пометки не сопровождались подписью второго лица, и в бухгалтерии не задавали никаких вопросов по поводу тех скидок, которые предоставлял начальник транспортного отдела. Вначале этот жулик проделывал лишь две-три подобные операции в неделю на общую сумму около 100 долларов. Через несколько месяцев он уже довел эту сумму до 300 долларов в неделю, а для того чтобы в бухгалтерии ни о чем не догадались, мелкие скидки стал перемежать более крупными.

Афера вышла на поверхность, когда этот начальник транспортного цеха случайно выписал счет клиенту, расплатившемуся наличными. Когда эту ошибку нашли, он как раз был в отпуске и не мог самостоятельно ее исправить, так что бухгалтерам пришлось самим идти по следам этого счета. Сотрудник, занимавшийся оформлением счетов, обратился к заведующему базой, и тот, проверив все приходные ордера, стал подозревать, что здесь не все чисто.

Фальсифицированные записи в бухгалтерских книгах

Бухгалтерский учет - это своего рода язык, такой же, как английский или японский. Рассмотрим, например, следующую запись в бухгалтерской книге:

По-английски эта запись означает, что «некоему судебному поверенному было выплачено наличными 5000 долларов». На языке бухгалтерского учета данная запись означает «дебитовать судебные издержки, кредитовать наличные». Для человека, говорящего на обоих этих языках, совершенно ясно, что оба выражения означают одно и то же.

Главная проблема с языком бухгалтерского учета состоит в том, что его легко можно исказить. Например, откуда можно знать, что этот поверенный действительно получил 5000 долларов? Может, вместо этого какой-то сотрудник просто растратил 5000 наличными и попытался скрыть свои действия тем, что показал их в виде судебных издержек. Ловкие мошенники вполне могут прибегнуть именно к такому способу, зная, что такие фиктивные судебные издержки в конце отчетного периода будут приписаны к нераспределенной прибыли и никакое аудиторское расследование уже не сможет прояснить суть дела.

Чтобы понять, когда записи в бухгалтерских книгах представляют собой правду, а когда - ложь, необходимо представлять себе, какими могут быть симптомы фальсификации подобных записей.

Главная формула бухгалтерского учета состоит в том, что сумма всех средств должна быть равна сумме всех пассивов плюс стоимость собственного капитала или:

Средства = Обязательства + Собственный капитал.

При мошенничестве аферисты обычно похищают такие средства, как наличные или инвентарь (оборудование). (Мы постоянно ищем того, кто у нас крадет наши средства.) Растрата средств предприятия (фирмы) уменьшает левую часть основного уравнения бухгалтерского учета, и, чтобы скрыть свое воровство, растратчик или вор должен найти способ уменьшить и правую часть этого уравнения, то есть пассивов. В противном случае бухгалтерия не будет сходиться, и вора быстро обнаружат. Ловкие аферисты понимают, что уменьшать обязательства - способ не очень хороший. При уменьшении предъявленных к оплате счетов присвоенные суммы исчезают из отчетности. Подобная манипуляция с бухгалтерскими книгами будет обнаружена, когда поставщики не получат причитающиеся им платежи. Если задолженности не станут оплачиваться, это будет сразу же замечено, и соответствующее расследование все тут же вскроет.

Ловкие аферисты понимают также, что в большинство счетов основного капитала нельзя внести изменения. Стоимость собственного капитала уменьшается в связи с выплатами дивидендов и оплатой других затрат и увеличивается путем выпуска (продажи) акций и роста доли прибылей. Мошенники редко скрывают свои действия путем манипулирования дивидендами или акциями, поскольку по ним проводится немного сделок и подтасовка здесь может быть легко обнаружена. Кроме того, сделки по акциям и дивидендам обычно требуют своего утверждения Советом директоров и строго контролируются.

Действуя методом исключения, в качестве возможностей уменьшения правой части нашего уравнения остаются лишь доходы и затраты, иначе баланс сходиться не будет. Манипулирование доходами требует сокращения каких-то статей дохода. Тем не менее, поскольку организации или имеют, или не имеют доходов (в том смысле, что доходы увеличиваются или равны нулю, сокращаются они в редких случаях), сокращение доходов быстро привлечет внимание именно в связи со своей необычностью. Следовательно, аферисты, которые для сокрытия своих действий вынуждены прибегать к фальсификации бухгалтерских документов, обычно пытаются сохранить знак равенства в нашем уравнении путем увеличения затрат. Увеличение затрат уменьшает чистый доход, что в свою очередь, сокращает нераспределенную прибыль и стоимость собственного капитала, и в результате баланс сходится. Эти взаимосвязи показаны в прим. 7-2.

ПРИМЕР 7-2

Признание того, что затраты могут скрывать в себе скрытое мошенничество, означает особое внимание к возможному появлению фальсифицированных записей в бухгалтерских книгах. Руководители, бухгалтеры и аудиторы должны уметь распознавать симптомы мошенничества, сигнализирующие о том, что данная запись может быть фальшивой и скрывать в себе какую-нибудь аферу. Манипулирование затратами также имеет то преимущество, что затраты сводятся и балансы закрываются обычно в конце года, после чего какие-либо проверки проводить довольно трудно.

Ниже приведены типичные симптомы манипуляций с учетными регистрами:

* Записи в учетные регистры без соответствующего документального подтверждения.

* Необъяснимые добавления к полученным или подлежащим оплате счетам, доходам или затратам.

* Отсутствие баланса по записям в регистрах бухгалтерского учета.

* Осуществление данных записей лицом, которое обычно их не производит.

* Записи, сделанные незадолго до конца отчетного периода.

В качестве примера мошенничества на основе поддельных записей в учетных регистрах приведем два случая реальных растрат. Первая из них, на сумму 150 000 долларов, была совершена контролером банка и иллюстрирует такой симптом манипуляций с учетными регистрами, как запись в учетном регистре без подтверждения соответствующими документами.

Джон Доу работал контролером в небольшом банке. За нес-колько лет он похитил примерно 150 000 долларов у своего работодателя путем телефонных звонков в другие банки, вынуждая их оплачивать счета за покупки, сделанные им по персональной кредитной карточке. Свою аферу он прикрывал тем, что делал в бухгалтерской книге фальшивые записи, свидетельствовавшие о затратах на рекламу. Поскольку общие затраты на рекламу в данной фирме были довольно крупными, а их увеличение из-за его мошенничества было относительно небольшим, никто не поставил под вопрос правильность сделанных им записей. Так как Джон Доу являлся контролером банка и имел доступ ко всей отчетности, ему даже в голову не пришло позаботиться о подтверждающих его записи документах. Его поймали, когда в порыве жадности он депонировал на своем же банковском счете повторный платеж в 10 000 долларов от одного из клиентов банка. Когда этот клиент спохватился, что он дважды перечислил одну и ту же сумму, и заявил о необходимости исправить ошибку, то следы этой суммы обнаружились на счете Джона.

Если бы кто-нибудь задал себе вопрос, почему записи Джона Доу не имели под собой никакого документального подтверждения, то его афера была бы давно раскрыта. В этом же банке, не будь Джон таким жадным, его воровство могло бы продолжаться до бесконечности.

Второй наш пример симптомов, основанных на бухгалтерских записях, связан с манипулированием показателями доходов в компании «Lincoln Savings and Loan». Этот пример показывает, как путем фальсификации записей в конце каждого отчетного периода искусственно завышался чистый доход. В этой компании многие крупные поступления записывались в конце почти каждого квартала. Независимая аудиторская фирма, проверявшая сделки «Lincoln'а», сделала заключение, что 13 сделок специально были вписаны в отчетность, чтобы завысить чистый доход компании более чем на 100 миллионов долларов. Аудиторы назвали этот случай самой крупной бухгалтерской аферой в их практике. Почти в каждом подобном случае эти записи превращали компанию «Lincoln» из убыточной в прибыльную. Если бы предыдущие аудиторы и ревизоры заметили подобные записи, сделанные «в последнюю минуту», то эта крупнейшая афера была бы пресечена намного раньше, что сохранило бы инвесторам миллионы долларов.

Ошибки в учетных регистрах

о определению каждый «учетный регистр» соответствует балансовому счету. Другими словами, все сделки, относящиеся к отдельным счетам - например, по кассе, оборудованию и т. д., разносятся по соответствующим позициям в соответствующих учетных регистрах. Точность сальдо в данной книге часто проверяется тем, что общая сумма всех средств должна быть равна сумме всех обязательств плюс стоимость собственного капитала. Многие аферы включают в себя манипуляции с дебиторской и кредиторской задолженностью покупателей и поставщиков. В большинстве компаний имеются контрольные бухгалтерские регистры, сумма по которым должна всегда равняться сумме документов всех отдельных клиентов и поставщиков. К симптомам мошенничества с учетными регистрами относятся два наиболее типичных:

1. Итог по какому-либо регистру не соответствует сальдо счета по балансу.

2. Аналитическая учетность не соответствует синтетической.

Первый симптом может указывать на мошенничество, при котором концы в воду упрятаны еще не до конца. Например, какой-нибудь жулик может расхищать оборудование (средства), но не имеет возможности зарегистрировать это за счет затрат, то есть повлиять на правую часть основного уравнения бухгалтерского учета. В этом случае фактическое наличие оборудования, проверяемое методом физического подсчета (инвентаризации), будет ниже, чем количество оборудования, отраженное в бухгалтерском учете, и баланс по счету «оборудование» сходиться не будет. Еще одним примером несходящегося баланса может быть кража наличности без возможности записать пропавшие деньги в расходы. В этом случае общие средства будут меньше, чем все обязательства плюс собственный капитал.

Второй симптом в учетных регистрах свидетельствует о манипуляциях с балансами по отдельным клиентам или поставщикам, когда в главной книге изменения не делались. В этом случае сумма операций по счетам отдельных клиентов или поставщиков не сходится с балансом по главной книге.

Примером мошенничества, обнаруженного благодаря этому симптому, может служить афера, проведенная работницей бухгалтерии одного небольшого банка, занимавшейся проверкой счетов. При помощи приведенной ниже схемы она совершила растрату более 3 миллионов долларов из банка, который имел активов всего на 30 миллионов.

Марджори Е. работала в бухгалтерии Первого национального банка в Атланте и совершила растрату более 3 миллионов долларов. Использовала она два разных способа. Первый из них включал в себя выписку чеков на свой счет в этом же Первом национальном, благодаря чему она покупала дорогие произведения искусства, драгоценности, автомобили, мебель и делала другие дорогостоящие приобретения. Затем, когда ее чек поступал в этот банк (входящим кассовым письмом), она уменьшала общий баланс по текущим счетам, но чеки изымала до того, как их можно было обработать и вычесть сумму покупки из ее личного счета. В результате подобных действий баланс по текущим счетам в главной книге был меньше, чем сумма всех текущих счетов клиентов. Второй ее способ заключался в том, что она совершала вклады на свой счет при помощи чеков, выписанных на другие банки, и изымала чеки еще до того, как они были отправлены в исходящих кассовых письмах. Таким образом, сумма на ее текущих счетах в других банках никогда не уменьшалась. Денег на этих счетах было недостаточно, чтобы покрыть выписанные ею чеки, если бы те дошли до стадии обработки. В результате этого способа сумма по текущим счетам увеличивалась, но общий баланс по главной книге не возрастал.

Оба этих способа приводили к тому, что сальдо по контрольному регистру не соответствовало итогу по индивидуальным счетам клиентов (в сторону занижения). С течением времени, пока Марджори выписывала все новые и новые чеки, разница между итогом по индивидуальным текущим счетам и сальдо по контрольному регистру увеличивалась все сильнее.

Для сокрытия своих действий и чтобы не дать ревизорам обнаружить ее аферу, в конце каждого отчетного периода Марджори изымала какие-либо уже использованные ранее официальные банковские чеки (кассовые чеки) и отправляла их в исходящем кассовом письме в Федеральный Резервный банк. Поскольку там все процедуры автоматизированы, никто лично не проверял эти чеки и не мог заметить, что они проходили уже по нескольку раз. (Фактически, некоторые из них даже почернели от многократной обработки.) Этой афере способствовала политика Федерального Резервного банка по выдаче незамедлительного кредита Первому национальному на сумму, равную той, что содержалась в его исходящих кассовых письмах. На следующий день, когда чеки обрабатывались в ходе обычной банковской процедуры, Федеральный Резервный осознавал, что эти официальные чеки были выписаны не на другие банки, а на сам Первый национальный, и возвращал свой первоначально выданный ему кредит. Это снова нарушало баланс Первого национального, но всего на один день, когда проводилась аудиторская проверка, баланс по банковским книгам сходился и вся «недостача» была «спрятана» в Федеральном Резервном банке. Поскольку финансовая отчетность готовилась всегда на конкретную дату, то для аудиторов банковский баланс всегда сходился.

Эта афера могла бы быть легко обнаружена, если бы кто-нибудь обратил внимание на то, что хотя баланс в конце каждого месяца сходился, в остальные дни это было не так. Руководство банка ежедневно получало сведения о состоянии дел, где было видно, что баланс по отдельным текущим счетам не сходится с балансом в финансовой отчетности. Несмотря на это, никаких вопросов не задавалось. Аферу можно было бы обнаружить и в том случае, если бы кто-нибудь обратил внимание и на другие симптомы, например, на некоторые слабости внутрибанковского контроля, на то, что у Марджори были серьезные конфликты с коллегами по работе, что она вела образ жизни, требовавший гораздо больше денег, чем она могла себе позволить, судя по ее зарплате. Кроме того, в этом банке раньше уже были случаи манипуляций с индивидуальными текущими счетами, что доказывало необходимость внедрения таких процедур, которые бы сделали эту аферу невозможной. Как ни странно, это мошенничество оставалось не раскрытым до тех пор, пока Марджори не доигралась до того, что один из чеков, который она использовала несколько раз, был выброшен из сортировочной машины Федерального Резервного банка по причине полной его нечитаемости - он был совершенно черным.

НЕОБЪЯСНИМЫЕ ИЗМЕНЕНИЯ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Финансовая отчетность - это конечный продукт бухгалтерского цикла. Мошенничество можно обнаружить путем анализа первичных документов, исследования основанных на этих документах записей в учетных регистрах, балансов (являющихся итогом этих записей) или окончательных финансовых отчетов. До тех пор пока афера не будет достаточно крупной, она может не сказаться на показателях финансовой отчетности, так что по ним обнаружить ее будет довольно трудно. Крупные аферы еще можно выявить при помощи финансовой отчетности, небольшие же должны обнаруживаться путем анализа бухгалтерских записей с акцентом на первичные документы.

Что касается финансовой отчетности, то лучше всего случаи мошенничества выявляются при анализе необъяснимых изменений. Например, в большинстве компаний очень небольшое количество клиентов расплачиваются наличными. Поэтому совершенно непонятно, как могут увеличиваться доходы без соответствующего увеличения счетов на оплату. Аналогично, если доходы растут, то должен наблюдаться соответствующий рост стоимости продаж, объемов приобретенного оборудования и счетов на оплату. Также может быть совершенно непонятно увеличение уровня оснащенности предприятия при том, что закупки оборудования остаются прежними. Во всех подобных случаях внимание должно быть сосредоточено на соответствующих «необъяснимых» изменениях.

Для того чтобы понять, как изменения в финансовой отчетности могут стать признаками мошенничества, следует познакомиться с тремя основными видами финансовых отчетов. Большинство фирм (организаций) периодически публикуют свои балансы (balance sheets), отчеты о прибылях и убытках (income statements), а также отчеты о финансовом состоянии (statements of cash flow). Баланс - это отчет по отдельным позициям, в нем указываются активы предприятия, пассивы и собственный капитал всегда на определенный период времени (типа моментальной фотографии). Например, баланс по состоянию на 31 декабря 1995 г. показывает, чем данное предприятие (фирма, организация) владеет и что должно только на этот день. Баланс, подготовленный по состоянию на 3 января 1996 г. (всего через три дня), может свидетельствовать о совершенно ином положении дел. Так как баланс - это финансовое состояние на конкретную дату, то перед тем, как использовать его для обнаружения мошенничества, нужно переработать его в отчет о произошедших изменениях. Затем эти изменения анализируются на предмет, объяснимы ли они или являются симптомами мошенничества, и если да, то в этом случае должно проводиться специальное расследование.

Отчет о прибылях и убытках показывает, какими были доходы, затраты и прибыль данного предприятия за некоторый период времени. В отчете о результатах хозяйственной деятельности, подготовленном 31 декабря 1995 г., например, будут показаны затраты, доходы и прибыль за 12 месяцев - с января по декабрь 1995 г. Поскольку этот отчет делается за некоторый период времени, а не на конкретную дату, он не является отчетом о произошедших изменениях. Как и баланс, для использования его в целях выявления случаев мошенничества он должен быть переработан в документ об изменениях.

Имеются четыре способа переработки балансов и отчетов о прибылях и убытках в документальное подтверждение изменений: 1) сравнение баланса на данный период времени с предыдущими; 2) расчет соотношения отдельных ключевых позиций и сравнение их в различные периоды; 3) осуществление анализа «по горизонтали»; 4) анализ «по вертикали». Первый способ заключается в сравнении данных за какой-то период с данными за следующий. Например, остатки по счетам за один период могут сравниваться с остатками по счетам за следующий период времени, чтобы убедиться, что изменение остатков идет в ожидаемом направлении и нет необъяснимых скачков, учитывая изменения по другим позициям. К сожалению, цифры в финансовой отчетности нередко бывают очень большими и сравнивать их довольно трудно, так что часто бывает затруднительно оценить уровень тех или иных изменений.

Вторым способом переработки балансов и отчетов о прибылях и убытках в документы об изменениях является расчет основных финансовых коэффициентов и сопоставление изменений этих коэффициентов в различные периоды времени. Ликвидность фирмы оценивается по коэффициенту срочной ликвидности (отношение наиболее ликвидных активов к краткосрочным обязательствам - acid test ratio) и коэффициенту текущей ликвидности (current ratio). По коэффициенту оборачиваемости средств на счете дебиторов (отношение суммы продаж в кредит и средней дебиторской задолженности - accounts receivable turnover ratio) и коэффициенту оборачиваемости запасов (inventory turnover ratio) оценивается эффективность деятельности данной фирмы. По отношению заемных средств к собственному капиталу (debt-to-equity ratio) и коэффициенту покрытия процентов (times interest earned ratio) оценивается платежеспособность данной фирмы. По коэффициентам доходности (profit margin), окупаемости капиталовложений (return on assets), прибыли на собственный капитал (return on equity) и доходности в расчете на акцию (earning per share) оценивается доходность тех или иных фирм. По изменению этих соотношений можно оценить степень ожидаемости произошедших изменений в ликвидности, эффективности, платежеспособности и прибыльности данной фирмы. Изменения же, которые на первый взгляд кажутся непонятными, часто бывают вызваны мошенническими действиями со стороны руководства тех или иных компаний.

Обнаружить мошенничество путем сравнения подобных отношений по отдельным позициям финансовой отчетности намного легче, чем сравнивая сами абсолютные цифры этих документов. Коэффициенты обычно выражаются небольшими, легко воспринимаемыми цифрами, которые отражают изменения по ключевым позициям. Кроме того, нормальные значения этих коэффициентов хорошо известны. Общие коэффициенты, которые могут быть использованы при выявлении афер, приведены в примере 7-3.

Третий способ переработки балансов и отчетов о прибылях и убытках - это анализ их «по вертикали». При этом цифры отчетности преобразуются в проценты, которые воспринимаются гораздо легче. В случае баланса общие средства принимаются за 100%, а другие позиции составляют их определенную часть. В примере 7-4 приведен анализ баланса «по вертикали».

Подобный «вертикальный» анализ очень полезен при выявлении мошенничества, так как процентные соотношения легки для понимания. Когда мы тратим 1 доллар или его часть, мы прекрасно знаем, что это значит. Если мы тратим доллар целиком, мы знаем, что истратили 100% всей нашей суммы. Точно так же при сдаче тестов в школе мы знаем, что означает оценка в 70, 80 или 90%, что хорошо, а что - плохо. Изменения в громоздких финансовых балансах легко можно оценить, переведя абсолютные цифры в проценты. Гораздо легче воспринимается то, что количество продаж увеличилось на 20%, чем если бы нам сказали, что продажи возросли с 862 000 долларов до 10 344 000.

При применении анализа «по вертикали» для анализа отчетов о прибылях и убытках за 100% принимается валовой объем продаж, а отдельные сделки - за часть этих 100%. Простой пример такого анализа приведен в примере 7-5.

В данном случае стоимость проданных изделий возросла с 50% от всех продаж за первый год до 60% от продаж за второй год. Имеет ли это изменение какой-либо смысл? Почему стоимость продаж этих изделий возросла в два раза больше, чем других? Возможными объяснениями этому могут служить: 1) стоимость материальных запасов росла быстрее, чем оптовые цены; 2) материальные запасы расхищаются; 3) в бухгалтерские расчеты вкралась ошибка. Не представляет большого труда определить, какой из указанных факторов стал причиной таких необычных изменений.

ПРИМЕР 7-3

____Оборотные средства____ Краткосрочные обязательства

Наиболее ликвидные активы Краткосрочные обязательства

Сумма продаж в кредит на счет дебиторов Средняя дебиторская задолженность

Дебиторская задолженность в расчете на день 365

___Расходы на безнадежные долги___ Средняя дебиторская задолженность

Себестоимость реализованной продукции Средний запас

Коэффициент оборачиваемости запасов в расчете на день

Доля себестоимости реализованной продукции в общем объеме продаж

Себестоимость реализованной продукции Общий объем продаж

Коэффиициент оборачиваемости основного капитала

Общая сумма обязательств Акционерный капитал

ПРИМЕР 7-4

Компания Джона Доу Анализ баланса «по вертикали» по состоянию на 31 декабря, 19х2 и 19х1 гг.

ПРИМЕР 7-5

Компания Джона Доу Анализ Отчета о прибылях и убытках «по вертикали» по состоянию на 31.12 19х2 и 31.12.19х1 гг.

Четвертым способом переработки балансов и отчетов о прибылях и убытках в данные об изменениях является анализ «по горизонтали». Горизонтальный анализ сходен с вертикальным в том, что здесь также отчетные данные переводятся в проценты, но здесь расчет производится не от общих средств или валового объема продаж, а от одного периода времени к другому. В примере 7-6 приведен горизонтальный анализ баланса, а в примере 7-7 - отчета о прибылях и убытках.

Анализ «по горизонтали» - это один из самых непосредственных методов анализа изменений. При помощи коэффициентов и вертикального анализа данные финансовых документов преобразуются в легко воспринимаемые числа, которые затем сравниваются от одного периода времени к другому. При горизонтальном анализе в проценты переводятся изменения отдельных показателей во времени.

В качестве примера практичности подобного анализа «по вертикали» и «по горизонтали» рассмотрим аферу ESM, в расследовании которой принимал участие один из авторов этой книги.

Однажды Стив Альбрехт сидел в своей конторе. Вдруг ему звонит один юрист и просит выступить экспертом в одном из крупных дел о мошенничестве, судебный процесс по которому проходит как раз в это время. Этот юрист проинформировал Стива, что дело касается фирмы «ESM Government», работающей с ценными бумагами, и что материалы о ней недавно были в газетах. Этот юрист защищал в суде интересы крупной фирмы CPA, проводившей аудиторскую проверку компании «S&L», инвестировавшей в ESM определенные средства, на которую страховой компанией был подан иск в 300 миллионов долларов за недостаточно тщательный аудит. Защищая интересы этой фирмы, юрист попытался понять природу и размеры данного случая мошенничества, а также получить мнение независимого эксперта, был ли его клиент действительно невнимателен при проведении аудиторской проверки.

Он обещал прислать Стиву финансовую отчетность и другие необходимые ему документы, чтобы тот определил, имело ли место мошенничество само по себе, и если имело, то в чем именно. При рассмотрении представленной документации Стив Альбрехт применил анализ «по вертикали» и «по горизонтали». Переработанные таким образом финансовые документы показаны в примере 7-8 (анализ «по вертикали») и 7-9 (анализ «по горизонтали»).

На основе своего анализа Стив сделал три вывода. Во-первых, если мошенничество имело место, оно касалось или статьи «ценные бумаги, проданные с согласием на их последующую обратную покупку (repurchase, repo)», или статьи «ценные бумаги, купленные с согласием на их последующую перепродажу». С обеими этими статьями Стив знаком не был, но они были единственными достаточно крупными статьями, чтобы скрывать в себе мошенничество. Во-вторых, у него вызвало удивление, что эти две статьи имели совершенно одинаковый баланс в течение трех из последних четырех лет. После того как он узнал, что на самом деле почти все сделки осуществлялись только по этим двум статьям, его интерес к ним возрос еще более. Было трудно поверить в совпадение операций по счетам с ценными бумагами три года подряд. В-третьих, цифры в финансовой отчетности как-то больно скакали - из года в год были довольно крупные изменения, и часто эти изменения происходили в совершенно противоположных направлениях. В стабильной фирме скорее можно было бы ожидать небольших, постепенных изменений из года в год.

Стив сообщил этому юристу о своих выводах и подчеркнул, что не уверен, имеется ли тут мошенничество, но три его симптома наверняка присутствуют. Он также сообщил, что если здесь дело и нечисто, то скорее всего это касается двух статей с последующей перепродажей или повторной покупкой ценных бумаг. Стив приготовился было выступать в суде в качестве независимого эксперта, но дело так и не дошло до суда, поскольку ущерб оценивался менее чем в 5 миллионов долларов.

ПРИМЕР 7-6

Компания Джона Доу Анализ баланса «по горизонтали» по состоянию на 31 декабря, 19х2 и 19х1 гг.

ПРИМЕР 7-7

Компания Джона Доу Анализ Отчета о прибылях и убытках «по горизонтали» по состоянию на 31.12 19х1 и 31.12.19х2 гг.

ПРИМЕР 7-8

Компания ESM Government (вертикальный анализ) Данный анализ «по вертикали» выполнен лично Стивом Альбрехтом на основе Главной книги компании ESM

ПРИМЕР 7-9

Компания «ESM Government» (горизонтальный анализ). Данный анализ «по горизонтали» выполнен лично Стивом Альбрехтом на основе реальной финансовой отчетности компании ESM

Примеров манипуляций с финансовой отчетностью, легко обнаруживаемых в ходе аудиторских проверок и иногда выявляемых, а иногда и нет, имеется бесчисленное множество. Во многих случаях подобные необъяснимые изменения в деятельности фирм сразу бросаются в глаза, иногда же, для того чтобы уловить их, требуются усилия. Увы, руководство компаний и даже аудиторы чаще применяют вышеуказанные коэффициенты, относительные величины, горизонтальный и вертикальный анализы скорее для оценки деятельности предприятий, а не для выявления мошенничества и манипуляций с отчетностью.

Третьим финансовым документом является Отчет об изменении финансового положения. Он уже дает картину в динамике, и поэтому перерабатывать его не нужно. Отчет об изменении финансового положения показывает приход и расход по кассе за определенный период времени. В пример 7-10 приведено графическое представление о сути этого документа, а образец подобного отчета представлен в пример 7-11. Поскольку Отчет об изменении финансового положения уже отражает определенные изменения, с его помощью можно ответить на следующие вопросы:

* Соответствует ли увеличение по кассе ожиданиям.

* Почему увеличились (сократились) материально-технические запасы.

* Почему произошло увеличение выплат при сокращении материально-технических запасов.

* Откуда появились средства для выплаты дивидендтов.

Непонятные увеличения или уменьшения служат здесь своего рода «красными флажками», симптомами мошенничества, и каждый подобный случай должен быть специально расследован.

ПРИМЕР 7-10

Слабости внутрифирменного контроля

Как мы уже говорили во второй главе, мошенничество встречается при наличии давления внешних обстоятельств, возможностей и самооправдания. Все ищут то или иное оправдание своим поступкам, а когда отсутствует или не соблюдается внутрифирменный контроль, совершить мошенничество имеет возможность каждый.

Как уже было показано в главе 3, формирование внутрифирменного контроля складывается из создания общей атмосферы всеобъемлющего контроля, соответствующей системы документооборота и собственно контролирующих мероприятий. Наиболее типичными признаками мошенничества, связанными со слабостями внутрифирменного контроля, являются:

* Отсутствие соответствующих документов и записей.

ПРИМЕР 7-11

Увеличение (сокращение) затрат на основную деятельность

Увеличение (сокращение) затрат на предоплату

Увеличение (сокращение) затрат на выплату по счетам

Увеличение (сокращение) начисленных (неоплаченных) расходов

Увеличение (сокращение) по дебиторским счетам

Увеличение (сокращение) поступлений от инвестиций

Увеличение (сокращение) поступлений от финансовой деятельности

Акции, выпущенные и выкупленные затем корпорацией-эмитентом

Во многих работах уже было показано, что наиболее типичным при мошенничестве является пренебрежение существующими процедурами контроля. В случае аферы банковского бухгалтера, рассмотренной выше в этой главе, во внутрифирменном контроле имелись три зияющие дыры. У Марджори рядом с письменным столом был запирающийся шкаф и только у нее был от него ключ - никому другому пользоваться им дозволено не было. Несмотря на то, что в этом банке соблюдали правило об обязательном двухнедельном отпуске, для Марджори было сделано исключение. (В качестве обоснования она ссылалась на то, что объем ее работы не позволяет ей так долго отсутствовать.) Кроме того, записи в Главной книге должны были идти за двумя подписями. Тем не менее она добилась того, что ее коллеги регулярно заранее подписывали «пустое место» под тем предлогом, что «она не хочет отвлекать их лишний раз». Таким образом, эти три слабости внутрифирменного контроля способствовали совершению мошенничества.

Ниже мы рассмотрим еще два примера того, как подобные упущения могут способствовать различным аферам. В первом случае речь пойдет о том, как слабости контроля позволили клиенту нагреть банк на полмиллиона долларов, а во втором - о том, как серьезное упущение в контроле привело к тому, что афера успешно продолжалась в течение нескольких лет.

орен У. являлась клиентом Второго национального банка. Свой счет там она открыла 16 месяцев назад и часто им пользовалась, вкладывая и снимая суммы в сотни тысяч долларов. Считалось, что она принадлежит к известной и очень богатой семье. Ездила она на «порше», прекрасно одевалась и пользовалась полным доверием управляющего данным отделением банка. В один прекрасный день Лорен подошла к нему и сказала, что ей нужен кассовый чек на 525 000 долларов. Этот управляющий, зная, что на счете у нее всего 13 000, сначала отказался, но затем, решив, что такому уважаемому клиенту отказывать не следует - иначе его вообще можно потерять, он доверился ее обещанию завтра же покрыть недостающую сумму и выписал ей требуемый чек.

Оказалось, что эта женщина - совсем не та, за кого себя выдавала. Она была опытной мошенницей, растратившей у своего работодателя более 5 миллионов долларов, и все те огромные суммы, которые проходили через ее счет, были похищенными. Этот работодатель поймал ее за руку и пообещал не возбуждать против нее дела, если она вернет украденное. Для этого Лорен и нужны были деньги Второго национального банка.

Как быстро обнаружилось, во Втором национальном банке для всех кассовых чеков на суммы, превышающие 500 000 долларов, требовались две подписи. Тем не менее управляющий отделением, будучи довольно важной персоной, приказал своему помощнику подписать этот чек без всякой проверки, что тот и сделал, получив приказ своего начальника. Тем самым было нарушено правило двух независимых друг от друга подписей - хотя подписей и было две, они не были независимыми. Как помощник, так и управляющий - оба теперь безработные - впоследствии жалели, что помощник сам все не проверил.

Второй пример - это известная афера Гохфельдера, рассматривавшаяся в Верховном суде США, который вынес решение, что известная аудиторская фирма «Ernst & Ernst» не виновна в недостаточно тщательной аудиторской проверке.

Лестор Б. Ней, президент чикагской компании «First Securities Co.», путем мошенничества убедил некоторых клиентов вложить определенные суммы на условное депонирование, что, по его словам, должно было принести им высокий доход. На самом деле условным депонированием это не являлось. Ней использовал деньги клиентов на личные нужды.

Подобные сделки не являлись типичными для отношений данной фирмы со своими клиентами. Во-первых, все отношения с клиентами строились исключительно через Нея. По установленным самим Неем правилам вся корреспонденция вскрывалась лично им. Во-вторых, все чеки от клиентов адресовались только на имя Нея. В-третьих, счета условного депонирования не проходили ни в финансовой отчетности «First Securities Co.», ни в отчетах для Комиссии по ценным бумагам и биржам, ни по другим счетам клиентов. Эта афера была раскрыта только после самоубийства Нея.

Пострадавшие клиенты предъявили иск за нанесенный им ущерб аудиторской фирме «Ernst & Ernst» как «пособнику и подстрекателю» согласно статье 10b-5 закона о Комиссии по ценным бумагам и биржам от 1933 г. Они утверждали, что «Ernst & Ernst» не провела соответствующей аудиторской проверки, из-за чего они не смогли предвидеть возможность подобной аферы.

Суд постановил, что «Ernst & Ernst» имела полное законное право и была обязана проверить систему внутрифирменного контроля фирмы «First Securities Co.», поскольку они были наняты для аудиторской проверки «First Securities Co.», в том числе и проверки соответствия ее деятельности правилам Комиссии по ценным бумагам и биржам.

Верховный суд США изменил решение апелляционного суда, заключив, что интерпретация статьи 10b-5 требует наличия «намерения обмануть, сманипулировать или смошенничать». Судья Пауэлл так изложил мнение Верховного суда: «Так как закон говорит специально о манипуляциях и обмане, о наличии умысла и ухищрениях - в терминах, всеми понимаемыми как наличие предварительного умысла, а в данном случае мы не видим никаких подобных намерений, то у нас нет никакого желания создавать прецедент распространения подобных понятий на проведение недостаточно тщательной аудиторской проверки».

Верховный суд специально отметил, что в некоторых областях права неумышленная небрежность может рассматриваться как умышленные действия и повлечь за собой ответственность за подобные действия.

В нашей афере то правило обработки корреспонденции, согласно которому вскрывать ее имел право только Лестер Б. Ней, являлось слабостью внутрифирменного контроля. Если бы этой слабости не было, мошенничество с его стороны было бы обнаружено намного раньше и инвесторы не потеряли бы столько своих средств.

Чрезмерно усложненная организационная структура

Симптомами мошенничества, связанными с организационной структурой предприятия (фирмы), является наличие таких подразделений, существование которых не вызвано деловой необходимостью. При некоторых крупных аферах сложная организационная структура маскировала мошенничество со стороны руководства компаний, не давая возможности аудиторам и другим людям со стороны понять, являются ли те или иные сделки операциями с родственными фирмами и законны ли те или иные доходы и прибыли.

Хороший пример искусственно усложненной организационной структуры дает уже известная читателю афера «Lincoln Savings and Loan». В структуру компании «Ame-rican Continental», чьей дочерней фирмой являлась «Lincoln Savings», входило 55 самостоятельных, но родственных фирм. Некоторые из них занимались обустройством земельных участков, некоторые - арендой, некоторые были финансовыми компаниями, занимающимися инвестициями, а другие занимались сделками с недвижимостью. Примером такого рода сделок могут служить операции между различными дочерними фирмами и фиктивными фирмами-покупателями, специально учрежденными этой компанией, когда они занимались закладом имущества в фирме «West Continental Mortgage». Схематическое представление о подобных сделках дает пример 7-12.

В данном случае «Lincoln Savings and Loan» 31 марта 1987 г. продала «West Continental Mortgage» 10 га земли в Хидн Вэлли Ранч. «West Continental» за приобретенное имущество заплатила компании «Lincoln» 3,5 миллиона долларов «под столом», а также 10,5 миллиона официально. Тем не менее некая фирма под названием «EC Garcia & Company» дает 31 марта «West Continental Mortgage» заем в 3,5 миллиона наличными. 30 марта «Lincoln» предоставляет «EC Garcia» заем в 30 миллионов, еще 25 миллионов были даны 1 мая и еще 34 миллиона - 30 июня 1987 г. На этой сделке «Lincoln Savings and Loan» получила прибыль в размере 11 миллионов долларов. Кто же платил «под столом» и продавалось ли здесь вообще что-нибудь?

Тенденцией сегодняшнего бизнеса является стремление к простоте. Компании сосредоточиваются на производстве тех изделий и услуг, которые обеспечивают им успех и упрощают руководство и технологические процессы. В этих условиях при расследованиях мошенничества всегда нужно задавать себе вопрос, почему организационная структура настолько усложнена, что в ней даже трудно разобраться, и почему она существует, несмотря на отсутствие деловой необходимости.

ПРИМЕР 7-12

Сделка компании «Lincoln Savings and Loan» по продаже земельных участков компании «West Continental Mortgage» 31 марта 1987 г.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Бухгалтерский учет, слабый контроль и непонятная организационная структура часто помогают нам увидеть, что в данном случае имеет место мошенничество. Система бухгалтерского учета дает нам чеки и балансы, которые, если в них разбираться, могут быть использованы для выявления как мелких, так и крупных случаев различных афер. По своей природе симптомы, описанные в этой главе, носят преимущественно технический характер. Для того чтобы их применить на практике, необходимо хорошо знать как природу самого мошенничества, так и бухгалтерское дело. Если подобные симптомы обнаруживаются, система бухгалтерского учета представляет собой прекрасный «аудиторский след», который можно использовать для выяснения того, являются ли эти симптомы свидетельством мошенничества или непредумышленной ошибки.

Практически каждый может совершить растрату и практически каждый может скрыть или израсходовать похищенные суммы. Однако многие не знают, как можно эффективно скрыть совершенное мошенничество. Поскольку сокрытие является одним из основных элементов большинства афер и так как такое сокрытие часто отражается в бухгалтерских записях, нет ничего удивительного, что большинство подобных афер совершается сотрудниками бухгалтерий и финансовых отделов. В одной из работ, например, утверждается, что 73% всех аферистов имеют образование в области бухгалтерского учета и финансов.

Одним из наиболее эффективных способов обнаружения мошенничества является исследование системы документооборота проверяемой фирмы. К сожалению, большинство специалистов, понимающих толк в бухгалтерии, используют этот способ лишь для получения оперативных результатов о деятельности данной фирмы в прошлом и в настоящее время. Очень редко он применяется по своему прямому назначению - в качестве наиболее эффективного инструмента для выявления и расследования случаев мошенничества.

Глава 8

Признаки мошенничества,

выявляемые в результате анализа, а также при наличии особых отношений с деловыми партнерами

В предыдущей главе мы рассмотрели признаки мошенничества, связанные с особенностями бухгалтерского учета и слабостью внутреннего контроля. Следующими симптомами наличия мошенничества являются такие, которые выявляются в результате анализа различных данных (ниже мы будем называть их «аналитическими»), а также свидетельства о существовании особых отношений с деловыми партнерами, различные наводки и жалобы, изменения в поведении и образе жизни подозреваемых. В этой главе мы подробнее остановимся на аналитических признаках и необычных отношениях с деловыми партнерами. Остальные три вида симптомов будут рассмотрены в главе 9.

СИМПТОМЫ МОШЕННИЧЕСТВА, ВЫЯВЛЯЕМЫЕ В РЕЗУЛЬТАТЕ АНАЛИЗА (АНАЛИТИЧЕСКИЕ)

Несколько лет назад двое партнеров из одной известной американской аудиторской фирмы предприняли исследование, в котором проанализировали раскрытые их фирмой случаи мошенничества. Целью их работы было определение наиболее эффективных методов аудиторских проверок. Они проработали различные способы анализа балансов и финансовых отчетов, контрольные тесты и иные методы аудита. В результате исследования был сделан вывод, что самым эффективным методом раскрытия махинаций с финансовой отчетностью является работа по проверке так называемых аналитических симптомов.

Аналитические симптомы мошенничества - это такие процедуры или взаимосвязи, которые слишком необычны или неправдоподобны, чтобы им можно было бы верить. К ним относятся действия или события, происходившие в странных местах или в необычное время; сделки, совершаемые или включающие в себя лиц, которые обычно не должны участвовать в данных отношениях, а также совершаемые путем странных процедур или способов. К ним также относятся слишком крупные (слишком мелкие) сделки или перечисляемые суммы; операции, совершаемые слишком часто или слишком редко, на слишком крупные или очень небольшие суммы, приносящие слишком большую прибыль или не дающие практически ничего. Короче говоря, аналитические признаки - это все, что выходит за рамки обычного. Как правило, они появляются неожиданно.

Типичными примерами аналитических признаков являются:

* Слишком много дебиторских или кредиторских напоминаний.

* Значительные увеличения или уменьшения сумм на текущих счетах.

* Непонятные расхождения в физических характеристиках.

* Странные изменения финансовых показателей:

o увеличение доходов при уменьшении материально-производственных запасов;

o увеличение доходов при уменьшении количества перечисляемых денег;

o увеличение доходов при уменьшении оборота по кассе;

o увеличение запасов при уменьшении кредиторской задолженности;

o увеличение числа продаж при увеличении цены за единицу продукции;

o увеличение оборота при сокращении остатков;

o увеличение запасов при уменьшении затрат на обслуживание складов.

Примером мошенничества, выявленного путем изучения аналитических признаков, может служить случай фирмы «Mayberry».

Штатные аудиторы фирмы «Mayberry Corporation», конгломерата компаний с оборотом около миллиарда долларов в год, проводили проверку подразделения листового металла. Все предыдущие аудиторские проверки проходили спокойно, выявляя лишь незначительные нарушения. Однако на этот раз что-то, похоже, было не в порядке. Подсчет материально-производственных запасов не выявил каких-либо существенных недостач, но все равно эти запасы казались слишком уж большими. Почему же за год материальные запасы здесь выросли в пять раз? Подозревая, что тут что-то не так, аудиторы провели своего рода «полуночную проверку». Их расследование показало, что запасы листового металла намного превышают потребности данного подразделения. Аудиторов чуть было не провели. С помощью фиктивных записей руководство этого цеха фальсифицировало материально-производственные запасы. Аудиторы сверили количество запасов, показанных на ярлыках каждого рулона металла, и положили свои данные в коробку в комнате, которую они использовали для работы. Один из менеджеров ночью добавил туда недостающие ярлыки. И хотя у него не было достаточно времени, чтобы сфальсифицировать побольше фальшивых ярлыков, кое-что ему удалось - он завысил в своих ярлыках количество листового металла в рулонах, а чтобы сходилось количество ярлыков, он подменил и инвентаризационные ведомости.

Весь размер этого мошенничества был выявлен, когда аудиторы провели некоторые анализы. Во-первых, они перевели имевшийся листовой металл (на 30 миллионов долларов) в кубические футы. Во-вторых, определили кубатуру складов, необходимых для хранения этих материальных запасов. В имевшихся складских помещениях могло поместиться максимум половина показанного в отчетах металла, они были слишком малы, чтобы хранить весь показанный объем. В-третьих, аудиторы сверили ярлыки и обнаружили, что если бы они соответствовали действительности, то некоторые рулоны металла должны были бы весить 50 000 фунтов. Ни один же из имевшихся в цеху автопогрузчиков не мог поднимать более 3000 фунтов. И, наконец, аудиторы сверили затраты на приобретение указанных запасов и обнаружили, что платежные ведомости соответствуют материальным ценностям в объеме 30 миллионов фунтов, тогда как показанные материально-производственные запасы составляли 60 миллионов.

Поставленные перед лицом фактов, руководители подразделения листового металла согласились, что они сознательно завышали в отчетах свои материально-производственные запасы. Делалось это для того, чтобы показать увеличение прибыли. Бюджет подразделения листового металла свидетельствовал о необходимости увеличения заработной платы, а без подобной фальсификации заработки бы были очень далеки от желаемых.

В этом случае налицо взаимосвязь между количеством металла на бумаге и его настоящим весом и объемом, причем при проверке оказывается, что бумажные данные не лезут ни в какие ворота. К сожалению, лишь немногие менеджеры и аудиторы думают о проверке физических характеристик материально-производственных запасов. Иногда же о мошенничестве сигнализируют не подобные нестыковки, а неправдоподобные сделки и события. Это может быть проиллюстрировано следующим примером.

Дон Р. был менеджером компании «Regal Industries». Занимая этот пост, он часто организовывал и оплачивал услуги различных предприятий. Мошенничество Дона было выявлено бдительным бухгалтером. Первым признаком, который заметил этот бухгалтер, были платежи, направленные дилеру компании «Олдсмобиль», хотя у их компании было всего несколько автомобилей, причем «кадиллаки». Этому бухгалтеру показалось странным, что их автомобили обслуживались дилерами «Олдсмобиля», а не дилерами «Кадиллака». Он знал, что обе эти марки машин производились корпорацией «Дженерал Моторз», но все равно эти платежи ему казались довольно сомнительными. Может, станция «Олдсмобиля» ближе, подумал он, но, проверив, убедился, что это не так. Дальнейшее расследование показало, что хотя платежи делались за кузовные работы, никаких обращений в страховые фирмы от их компании не было. Кроме того, бухгалтер заметил, что «Олдсмобилю» ежемесячно перечислялась одна и та же сумма. Такое сочетание - дилера «Олдсмобиля», ремонта кузовов без обращения в страховые фирмы и ежемесячных платежей одних и тех же сумм - было более чем странным. Он сделал вывод, что единственным приемлемым законным основанием всех этих аномалий может быть какой-либо контракт с этим дилером «Олдсмобиля» на обслуживание машин их фирмы с фиксированной помесячной оплатой. Дальнейшее расследование показало, что никакого подобного контракта в природе не существует, и подтвердило, что у Дона Р. была подружка, работавшая у этого дилера, которой он таким образом покупал машину за счет ежемесячных платежей свой компании.

В данном случае бдительный бухгалтер сохранил для своей фирмы примерно 15 000 долларов. К сожалению, многие другие бухгалтеры и аудиторы пропустили бы это мошенничество. Они скорее всего обратили бы внимание на чек, оплаченный дилеру «Олдсмобиля», сравнили бы его с ежемесячными доходами той самой подружки Дона и тем бы и удовлетворились. Их бы не интересовало, оправданны ли эти расходы и почему «кадиллаки» обслуживались на станции «Олдсмобиля».

Обнаружение подобных аналитических признаков всегда было отличным методом для выявления случаев мошенничества. Один опытный следователь по делам, связанным с мошенничеством, рассказывал, что он заинтересовался этой работой после того, как выявил первое мошенничество - это было еще в 1956 г. Это дело, определившее его дальнейший жизненный путь, является одним из лучших известных нам примеров использования аналитических признаков мошенничества. Вот оно в его изложении.

Дело было летом 1956 года. Так мне кажется, хотя все это было довольно давно, и, оглядываясь в прошлое, некоторые вещи могут сместиться во времени. С тех пор я давно его не вспоминал, хотя все это дело было настоящим событием для восемнадцатилетнего мальчишки. Я был помешан на числах, и до сих пор математика - мой конек. В числах я нахожу ту красоту, которую не вижу в вульгарной обыденности общества. Вы можете подивиться, что это я делал в кинотеатре в то лето - лето, когда Грейс Келли стала восходящей звездой киноэкрана и вся страна ее боготворила. Ладно, правда состоит в том, что я подрабатывал в кинотеатре, чтобы не считаться безработным. Я только что окончил среднюю школу и ждал начала занятий в колледже. Чтобы немного подзаработать, я устроился билетером в Классический театр. Среди всех кинотеатров он считался одним из лучших - не по своему убранству. Он не принадлежал к числу тех богатых и заставленных плюшевыми креслами, манекенами и канделябрами гигантов, нет! У Классического театра был свой особый шарм, немного напоминавший тот, который был в то десятилетие у открытых кинотеатров, куда заезжали прямо на машинах и где в окошко вам подавали гамбургеры. Мне кажется, его стиль называли деко-модерн, и он заставлял меня чувствовать, что я уношусь куда-то в XXI век. Так что местечко это было совсем не плохое, хотя немного и не такое, о котором может мечтать человек, чьим призванием является математика. Но как оказалось впоследствии, мои числа и здесь пригодились. Я поймал его именно благодаря числам.

Надрывать билетики - не самая впечатляющая работа из существующих занятий, и я не считал ее чем-то очень интеллектуальным. Мозг мой был свободен, и я занимал его тем, что запоминал номера надорванных билетов: 57, 58, 59, 60. Билеты поступали ко мне более или менее в том же порядке, как кассир отрывал их от билетной книжки: 61, 62, 63, 64. Но иногда, я заметил, последовательность нарушалась. Появлялись числа, как будто из проданных уже раньше: 65, 66, 40, 41, 42. И это случалось практически постоянно.

Мне это показалось странным и любопытным - отчего же нарушается стройность последовательности моих билетов? Мир чисел упорядочен и логичен: для каждой иррациональности должно быть объяснение. Я начал решать эту головоломку, и она стала своего рода игрой для ума во время моей нудной работы. Отметив пару раз время, когда последовательность номеров нарушалась, мне стало ясно, что это происходит сразу же после моего обеденного перерыва. Подменял меня управляющий, мистер Смит. Я пригляделся повнимательнее и отметил еще один факт: последовательность номеров нарушалась тогда, когда подменяли и кассира, у которого перерыв был сразу же после моего. Подменял его тоже мистер Смит.

До этого момента мое любительское детективное времяпрепровождение было лишь способом убить время. Теперь же я начал подозревать, что происходит что-то нехорошее, и от этого мне было не по себе. После дополнительных размышлений и наблюдений я понял схему действий Смита. Подменяя меня в обеденный перерыв в качестве билетера, он, вместо того, чтобы надрывать билет, просто забирал его и клал в карман. Затем он подменял кассира и перепродавал эти билеты, присваивая выручку. Поэтому номера билетов, которые, как я заметил, выпадали из последовательности, проходили контроль второй раз. Эти номера его и выдали.

Хотя это было всего лишь небольшим мошенничеством в крохотном кинотеатре, оно прекрасно иллюстрирует, что если что-то выглядит не так, то это «не так» происходит и на самом деле. Если бы билетер не был помешан на числах, этого управляющего, наверное, и не поймали бы. Ему ведь доверяли больше, чем обычным служащим. Количество билетов, которые он клал в карман, было совсем незначительным по сравнению с общим ежедневным количеством проданных билетов, и руководство не замечало этой небольшой дыры в бюджете. Каждый вечер бухгалтер подсчитывал общее количество проданных билетов, используя для этого номера первого и последнего билета, и сравнивал с ним сумму наличности. Цифры не сходились. Кинотеатр специально нанял разных людей продавать и проверять билеты, чтобы предупредить именно этот способ мошенничества. Но мистер Смит был управляющим, и никто не видел проблемы в том, что он подменяет в обеденный перерыв сначала билетера, а потом и кассира. Похоже, что если бы билетером оказался не этот «чокнутый на числах» человек, заметивший непонятное нарушение последовательности номеров, его афера так и не была бы обнаружена.

Подобная же взаимосвязь цифр существует и в финансовой отчетности. Тем, кто действительно разбирается в бухгалтерских делах, финансовые документы могут поведать целые истории. Все элементы такой истории должны точно соответствовать друг другу. Многие финансовые аферы могли бы быть раскрыты гораздо раньше, если бы инспекторы, аудиторы, аналитики и все другие так же разбирались в цифрах финансовых документов, как наш билетер - в своих последовательностях.

Одним из хороших примеров таких не сходившихся между собой цифр является случай с отчетностью «Mini-Scribe Corporation». Эта корпорация выпускала дисководы для компьютеров и размещалась в Денвере. Ниже мы приведем описание мошенничества компании «MiniScribe» и анализ того, почему не сходились цифры в ее финансовых документах.

18 мая 1989 г. «MiniScribe Corporation» объявила, что нельзя полагаться на ее финансовые отчеты за 1986, 1987 и за три квартала 1988 г., так как показатели объема продаж и чистого дохода значительно расходятся между собой.

В 1988 г. компания «MiniScribe» была признана «наиболее хорошо управляемой» компанией по производству дисководов для персональных компьютеров. Ей удалось увеличить объем продаж со 113,9 миллиона долларов в 1985 г., когда она потеряла фирму IBM, наиболее крупного своего заказчика, до 603 миллионов в 1988 г. В апреле 1985 г. главным менеджером и директором был назначен Квентин Томас Уайлз, в надежде, что он мог бы повести за собой компанию, находящуюся на грани краха, и вывести ее из финансового кризиса. Под его управлением, похоже, объемы продаж и прибыли начали расти, хотя во всей этой отрасли промышленности конъюнктура рынка была в то время неблагоприятной - цены падали. Увы, как оказалось впоследствии, цифры в финансовой отчетности были подтасованы.

Уайлз имел репутацию жесткого, властного менеджера, как раз такую, какую и надо иметь для вывода погибающей компании из кризиса. В «MiniScribe» он поставил каждому менеджеру жесткие задачи по увеличению продаж и доходов и не признавал неудач в достижении поставленных целей. В стремлении угодить Уайлзу во всей компании начали подтасовывать отчеты. Один из менеджеров по маркетингу обнаружил, что руководителям отделов было сказано: «Главное - показатели!» Таким образом, данная афера началась уже с того, что внутренние документы начали подтасовываться так, чтобы они удовлетворяли новой линии руководства. Уальз тем не менее продолжал настаивать на увеличении продаж даже в периоды спада производства и падения цен во всей этой отрасли промышленности. Подобное давление привело менеджеров к изобретению различных схем, как дать их фирме возможность выглядеть лучше, чем она была на самом деле. Вот некоторые из них:

* Упаковка кирпичей, их отгрузка и учет в качестве продаж жестких дисков.

* Резкое увеличение отгрузки продукции на склад и показ ее в отчетах как проданной.

* Повторная отгрузка бракованных изделий и представление их в отчетности как отдельных продаж.

* Отгрузка незаказанных изделий и отчетность по ним в виде отдельных продаж, так как они возвращались за ненужностью уже после утверждения финансового отчета.

* Занижение затрат на выплату задолженностей и допущение махинаций с финансовыми документами.

* Изменение дат отгрузки при отправке изделий в другие страны так, чтобы доход от этих продаж был учтен еще до поступления средств на счет.

* Подмена рабочих документов ревизоров во время аудиторских проверок.

Результатом подобных действий стало значительное завышение показателей чистого дохода и объема продаж. Материальные запасы на конец 1987 г. составляли якобы 12 миллионов долларов, а на самом деле они едва превышали 4 миллиона. В 1989 г., чтобы покрыть эти расхождения, компании понадобилось приписать 40 миллионов долларов дохода. 1 января 1990 г. по этой компании была начата процедура признания ее банкротом, так как у нее была задолженность на 257,7 миллиона долларов, а на счетах - лишь 86,1 миллиона.

На то, что в компании «MiniScribe» не все в порядке, указывали некоторые аналитические симптомы. Во-первых, результаты деятельности компании «MiniScribe» не соответствовали общему состоянию дел в отрасли. В период этой аферы цены падали, количество продаж сокращалось, конкуренция была очень жесткой. «MiniScribe Corporation» же показывала в отчетах увеличение как продаж, так и прибылей, тогда как другие компании несли финансовые потери. У «MiniScribe» было мало крупных заказчиков, причем к тому же она потеряла несколько довольно крупных клиентов, таких, как «Apple Computer», IBM, DEC. «MiniScribe» также постоянно задерживала оплату своим поставщикам, что свидетельствовало о наличии проблем с платежеспособностью. Ей пришлось даже возвращать приобретенные у них комплектующие. Эти возвраты привели и к банкротству наиболее крупного их поставщика алюминиевых заготовок для дисков, фирмы «Domain Technologies».

Кроме того, цифры ежеквартальных отчетов были слишком близки к тем контрольным цифрам, которые установил Уайльз. Результаты финансовой деятельности были единственным показателем, от которого зависели премии менеджеров. Данные об оплате поставленных заказчикам изделий свидетельствовали о существенном увеличении количества продаж, а число «ошибок» в финансовой отчетности было выше, чем в среднем по отрасли. Проверка финансовых поступлений показала, что многие приложенные к отчетам счета были старыми, никаких поступивших денег за ними не стояло. Простой анализ отношения материальных запасов к объему продаж вскрыл бы тот факт, что показанный рост объема продаж не соответствует росту материальных запасов. Цифры в финансовых документах не имели никакого экономического смысла. Взаимосвязь между самими документами, с внутриотраслевыми стандартами и проверка заказчиков фирмы «MiniScribe» выявили такие аналитические признаки, которые неопровержимо свидетельствовали, что в фирме не все в порядке. К сожалению, к тому времени, когда эти симптомы были выявлены, инвесторы, аудиторы, юристы - все были одурачены и очень многие люди потеряли свои деньги.

ПРИЗНАКИ МОШЕННИЧЕСТВА, ВЫЯВЛЯЕМЫЕ НА ОСНОВЕ АНАЛИЗА ОСОБЫХ ОТНОШЕНИЙ С ДЕЛОВЫМИ ПАРТНЕРАМИ

В нынешнем сложном мире никакая организация не может существовать без взаимодействия с другими фирмами, правительственными органами или частными лицами. Иногда эти взаимоотношения и связи бывают такими, что их природа может свидетельствовать о каких-либо аферах и мошенничестве. Ниже мы приводим типичные симптомы «особых» отношений со сторонними партнерами.

o отказ или задержки в предоставлении аудиторам необходимой информации;

o отказ аудитора от вынесения суждения или несогласие с данными представленных финансовых документов.

o отставки членов Совета директоров без видимых на то причин;

* Отношения с контролирующими органами и налоговой службой:

o частые проверки со стороны вышестоящих контролирующих органов;

o оценка с их стороны данной фирмы как «фирмы, занимающейся рискованными операциями»;

o частые или значительные сокрытия подлежащих налогообложению средств;

o постоянные проблемы с Налоговым управлением.

o высокая текучесть кадров среди менеджеров;

* Отношения с банками и другими финансовыми организациями:

o нарушение пределов допустимой задолженности;

o неспособность компании обеспечить финансирование в виде получения займов или кредитов.

o наличие сделок между родственными («входящими в одну семью») фирмами.

o постоянное давление к слиянию, продаже или поглощению одних фирм другими;

o реорганизация структуры отношений между партнерами.

o большое количество новых заказчиков или поставщиков;

o наличие заказчиков или поставщиков, не прошедших проверку по методике «Dun & Bradstreet».

Смена аудиторов

В дальнейшем мы приведем ряд примеров, как указанные симптомы свидетельствуют о возможном мошенничестве. Например, многие аферы со стороны руководителей компаний были выявлены там, где эти фирмы часто меняли сторонних аудиторов. В большинстве случаев эти смены происходили из-за того, что руководство фирм не соглашалось с выводами этих аудиторских проверок, а иногда - в связи с тем, что аудиторы слишком близко подбирались к их аферам.

Одним из примеров подобного мошенничества, где смена аудиторов была своеобразным симптомом крупномасштабной аферы, являлось уже известное дело компании «Lincoln Savings and Loan». Как мы уже отмечали выше, за период с 1985 по 1988 г. аудиторские проверки проводили там три различные независимые фирмы - «Arthur Anderson & Co.», «Ernst & Young» и «Deloitte & Touche». Кроме того, в деле «Lincoln Savings and Loan» были и еще два существенных симптома - эта компания постоянно присутствовала в списке фирм, подлежащих проверке Ссудо-сберегательной ассоциацией США (S & L), а также был известен факт, что один из партнеров аудиторской фирмы «Ernst & Young» перешел на работу в «Lincoln Savings and Loan», что существенно увеличило его зарплату. Еще до увольнения из «Ernst & Young» он писал письма в различные контролирующие и вышестоящие органы, защищая «Lincoln Savings and Loan» и утверждая, что его клиент сознательно ими преследуется.

Примером несогласия со мнением аудиторов может служить случай AFCO, рассмотренный нами в главе 6. Здесь сторонняя аудиторская фирма отказалась вынести свое заключение по поводу финансовой отчетности AFCO, так как стоимость недвижимости там исчислялась в ценах свободного рынка, а не основывалась на ее реальной стоимости, и, кроме того, большая часть основных средств этой фирмы была сформирована из платежей и процентов от продаж недвижимого имущества родственным фирмам. Из-за большого числа подобных сделок эта аудиторская фирма не могла определить степень их законности.

Подобный отказ в этом случае являлся предупредительным сигналом, что здесь что-то не в порядке. Как оказалось впоследствии, продажа земельного участка дочерней компании, доход от этой продажи, средства, полученные от этой сделки, и проценты от них - все это было лишь результатом проведенной «псевдосделки». Когда эта «псевдосделка» и ее последствия были изъяты из балансового отчета AFCO, на счете у нее осталось лишь 1299 долларов плюс некоторая недвижимость, стоимость которой невозможно было оценить, поскольку оценивалась она по рыночной стоимости. Так что общий капитал этой компании был гораздо меньше указанных в отчете 21 миллиона долларов. Баланс AFCO, представленный самой компанией, и то, что от него осталось в ходе расследования этой аферы, показаны в примере 8-1.

Случай с компанией «ZZZZ Best» является примером того симптома мошенничества, который мы назвали «отказ или задержка в предоставлении аудиторам необходимой информации». (Нужно отметить, что полное название этой компании - «ZZZZ Best», хотя в народе ее называют просто «Z-Best», как мы и будем именовать ее ниже.)

Барри Минкоу рос в одном из беднейших районов городка Реседа, что находится в долине Сан-Фернандо (штат Калифорния). Еще мальчишкой Барри начал помогать матери в ее бизнесе, связанном с чисткой ковров. Когда ему было девять лет, он занимался приемом заказов по телефону, а в десять уже начал работать по собственно их чистке. За последующие четыре-пять лет, работая по вечерам и выходным, он накопил 6000 долларов 1 .

Когда ему исполнилось четырнадцать, Барри встретил в спортивном зале 30-летнего Тома Педжетта, который был недоволен своей жизнью. Барри очаровал Педжетта и убедил того дать ему в долг 4500 долларов. Свои 6000, педжеттовские 4500 и 1500 долларов, одолженные еще у одного знакомого, Барри использовал на закупку оборудования для химчистки.

Обосновавшись в гараже у своих родителей, Минкоу открыл свое дело по чистке ковров под названием «Z-Best» 2 . После того как предприятие встало на ноги, он нанял мать в качестве управляющей конторой, а отца сделал руководителем отдела приемов заказов 3 . Казалось, он стал образцовым предпринимателем, за исключением того, что ни разу не получил прибыли по итогам года 4 .

В начале фирма «Z-Best» занималась совершенно законным предпринимательством. Однако чистка ковров была далеко не единственным направлением деятельности этой фирмы. С самого начала Минкоу стремился любыми средствами стать обладателем капитала. Он подстроил ограбление своего дома и похищение машины так, что получил страховку; украл драгоценности у своей матери, предварительно одолжив у нее 2000 долларов, а в 1984 г. ему удалось нагреть винный магазин Реседы на 13 000 долларов...

Жадность к деньгам у Минкоу была ненасытной. В 1985 г. он завел в местном отделении банка коммерческий счет, что позволило ему принимать у клиентов расчеты по кредитным карточкам. Несколько последующих лет при нехватке денег на своем счете Минкоу постоянно приписывал клиентам счета за невыполненные услуги. Когда число жалоб по этому поводу увеличилось, он заявил, что в этом были виновны некоторые нечестные сотрудники и субподрядчики. Обычно он тут же возвращал жалобщикам требуемые суммы и спокойно продолжал действовать в том же духе. Таким образом он мог прокручивать похищенные у клиентов деньги иногда до трех месяцев. Мошенническая деятельность Минкоу набирала обороты, охватывая все новых и новых людей. В один из моментов он учредил подставную компанию «Interstate Appraisal Services» специально для оправдания деятельности «Z-Best» в глазах потенциальных инвесторов. Возглавлял «Interstate» и был единственным ее сотрудником Том Педжетт.

Использовал Минкоу эту «Interstate» для того, чтобы убеждать банкиров и инвесторов в том, что «Z-Best» заполучила очень выгодные контракты от страховых компаний на восстановление зданий, пострадавших от пожаров и наводнений. Кроме этого, Педжетт фальсифицировал отчетность и контракты таким образом, чтобы деятельность «Z-Best» и ее доходы выглядели вполне законными.

Однако ситуация все ухудшалась. Новые кредиты поступали только-только, чтобы успеть вовремя рассчитаться с предыдущими долгами. Так как оборот по кассе был очень низким, Минкоу пришлось пойти на то, чтобы занять деньги у известного гангстера, пообещав, что он отдаст их с процентами - «от 2 до 5% в неделю» 5 . Кроме того, чтобы убедить своих кредиторов и инвесторов, что компания процветает, «Z-Best» продолжала всячески фальсифицировать реставрационные работы. Минкоу с сообщниками были убеждены, что им удастся как-нибудь скрыть свои аферы.

В декабре 1986 г. компания «Z-Best» впервые распространила свои ценные бумаги, поимев 11,5 миллиона долларов. Как и положено при эмиссии, в ее проспект были включены результаты аудиторской проверки, выполненной фирмой из Нью-Джерси. В него также входил частичный обзор результатов финансовой деятельности за 1-й квартал, выполненный другим аудитором. Для обмана аудиторов и юристов, занимающихся ценными бумагами, Минкоу даже сдал в аренду якобы прошедшее реставрацию здание в Сакраменто, создав тем самым иллюзию, что «Z-Best» действительно занимается реставрационными работами. Хотя аудиторы и юристы побывали в этом здании, они так и не увидели, каким был его фасад до того, как его переделали Минкоу и его компания 6 .

После выпуска акций кредитоспособность «Z-Best» резко возросла и банки стали напропалую предлагать ей свои кредиты. Курсовая цена акций «Z-Best» стала резко расти - к марту 1987 г. они стоили 64 миллиона долларов, а через месяц - уже 110 миллионов 7 . Из-за ажиотажного спроса на Уолл-стрит стоимость каждой акции возросла в четыре раза - до 4 долларов за акцию 8 . Личное состояние Барри Минкоу стало оцениваться в 109 миллионов долларов.

Хотя успех на Уолл-стрите и помог «Z-Best» в трудные времена, рассчитаться со своими долгами ей по-прежнему не удавалось.

Весной 1987 г. Дрексел Бернхэм Лэмберт согласился подписать выпуск высокодоходных, но ненадежных облигаций на сумму 40 миллионов долларов, необходимых «Z-Best» для приобретения «KeyServ», общенациональной сети химчисток, осуществлявшей свою деятельность через главного в стране дилера по ценным бумагам фирму «Sears, Roebuck and Co.» Минкоу и Педжетт пытались с помощью «Keyserv» спасти «Z-Best» от банкротства, но еще до окончания этой сделки аферы «Z-Best» всплыли на поверхность, и сделка не состоялась. Это стало концом «Z-Best» 9 . По нашему мнению, толчком к нему послужили два события. Во-первых, 22 мая 1987 г. в Лос-Анджелес Таймс была опубликована статья Даниела Экста, где он доказывал, что с 1984 по 1985 г. «Z-Best» присвоила себе 72 000 долларов, приписывая суммы за неоказанные услуги к счетам по кредитным карточкам своих клиентов. В статье такие же приписки на сумму 91 000 долларов раскрывались и по цветочному магазину, принадлежавшему одному из руководителей «Z-Best» 10 . Минкоу снова начал оправдываться и возвращать клиентам некоторые суммы, но, несмотря на это, уже на следующий день после появления этой статьи цена акций «Z-Best» упала на 38%.

Во-вторых, один из бухгалтеров, арендовавших контору у фирмы «Interstate», обратился к новым аудиторам и сообщил им, что работы по реставрации здания в Сакраменто были сфальсифицированы.

ПРИМЕР 8-1

AFCO. Балансовый отчет, Отчет о прибылях и убытках и Нераспределенная прибыль

Примечание. Эти данные были использованы при рассмотрении дела в суде и подготовлены Стивом Альбрехтом специально для выступления в качестве эксперта.

Так как эти фиктивные работы составляли 80% от всех доходов, Минкоу должен был пытаться скрыть их от внешних аудиторов. Но, несмотря на то, что эти новые аудиторы занимались не полной аудиторской проверкой, а лишь анализом одного квартала, они потребовали провести инспекцию по некоторым из реставрационных проектов «Z-Best». Так как их в природе не существовало, Минкоу оказался на распутье. В конце концов он согласился на осмотр аудиторами некого основного проекта, но только если они управятся за выходные и не будут сообщать об этом другим. В качестве обоснования своих требований он сослался на то, что не хочет мешать восстановительным работам и давать дополнительную информацию конкурентам. Эти новые аудиторы согласились, и тогда Минкоу быстро арендовал какое-то здание, окружил его строительными лесами, навесил на них рекламные щиты с символами «Z-Best» и тем самым одурачил новых проверяющих. Если бы настоящие аудиторы настояли на своих собственных, заранее неизвестных датах проверки, то Минкоу было бы очень затруднительно скрыть свою аферу.

Текучесть управленческого персонала

Наличие текучести кадров высшего и среднего звена управления, так же как и появление новых руководителей, - это симптомы, уже неоднократно сопутствовавшие многим аферам. Например, «Regina Vacuum Company» (см. главу 6) с приходом нового директора Дональда Шилена стала совершенно другой фирмой. Почти все ссудо-сберегательные финансовые компании, занимавшиеся привлечением средств населенияи обанкротившиеся в 80-х и начале 90-х гг., в течение 83-85-х гг. провели крупные изменения в руководящем звене или сменили владельцев. В большинстве случаев новыми владельцами стали маклеры по недвижимости, которые пользовались привлеченными средствами как своим персональным банком. Эти новые руководители и владельцы фирм, имевшие небольшой или не имевшие никакого опыта работы в финансовых учреждениях, направляли полученные средства в прямые вложения в недвижимость, все меньше внимания уделяя традиционным видам кредитования. Так, например, Чарльз Китинг III, ставший одним из руководителей «Lincoln Savings and Loan», не имел вообще никакого опыта работы в финансовой сфере. Непосредственно перед занятием должности финансового директора этой компании он был мальчиком на побегушках в одном из клубов. Его отец просто купил «Lincoln Savings and Loan» и сделал его заместителем директора по финансам.

Одним из лучших примеров того, как мошенничество может быть связано с появлением новых владельцев, является афера компании AMI.

Когда компанию «AMI» возглавил человек по имени Рой Эш, она была старой неповоротливой фирмой, едва сводившей концы с концами. «Я пришел, чтобы сделать компанию мобильной и богатой. И очень скоро доходы в расчете на акцию будут не 10 : 1, а 40 : 1. Мы будем богатыми!», - так звучали его первые слова. Для крутого поворота в деятельности фирмы он привлек на работу нескольких новых руководителей. Вся компания, не только сам Эш, избрали стратегию деятельности, известную под аббревиатурой MBO - Management by Objectives, Управление по целям. По своей сути эта стратегия заключалась в том, что руководители и Эш утверждали задачи и цели каждого подразделения, и затем эти подразделения стремились самостоятельно их достичь. При стратегии MBO само собой разумеется, что эти задачи и цели законны и чисты. Но, как оказалось впоследствии, в начале каждого из этапов Эш подходил к отдельным руководителям и говорил: «Слушай, на следующий год наша компания должна иметь доход в $1.90 на каждую акцию. Из этого ты должен обеспечить $0,42». В конце года происходили итоговые собрания, на которых, если какой-то руководитель не обеспечивал выполнения поставленной цели, ему заявлялось: «Если ты не способен обеспечить выполнения поставленных задач, мы найдем на твое место такого, кто сможет!»

Одним из методов достижения поставленных целей руководителями среднего звена в компании AMI стала манипуляция с отчетностью. «Что из того, что мы отгрузим товар на следующей неделе, а запишем его отгруженным на этой? Так или иначе, все равно это проходит в отчете за этот месяц». Очень быстро недели сменились двумя, тремя, и теперь руководителям ничего не стоило заявить: «Ведь мы знаем, что все равно этот клиент у нас купит, так что какая разница, давай-ка учтем эту сделку уже сейчас». Тем самым деятельность AMI была больше направлена на достижение целей на бумаге, чем в действительности. В конце концов приписки достигли таких масштабов, что фирме пришел конец.

Сделки с родственными компаниями

Многие случаи мошенничества характеризуются наличием «левых» сделок между родственными компаниями, то есть такими, которые находятся в «дочерне-материнских» отношениях. Примером этого является деятельность «Lincoln Savings and Loan», компании AFCO, но наиболее ярко это проявилось в случае с «ESM Government Securities», афере, о которой мы уже говорили в главе 7.

Компания «ESM Government Securities» была образована в 1975 г. Название ее состояло из инициалов владельцев: Роберта Р. Эвтона, Роберта К. Сенеки и Джорджа Дж. Мида. ESM была учреждена в качестве брокерской и дилерской фирмы, занимавшейся в основном повторной скупкой и перепродажей государственных ценных бумаг. Подобная повторная скупка - repurchase или repo - включает в себя продажу ценных бумаг клиенту с согласием затем выкупить их у него по более высокой цене. При этом фактически клиент предоставляет данному дилеру заем в надежде на получение более высоких процентов, чем могли бы быть обеспечены самими этими ценными бумагами. Обратная скупка - reverse repurchase или reverse repo - включает в себя скупку государственных ценных бумаг с согласием позднее продать их обратно по фиксированной цене, то есть фактически предоставление займа уже клиенту 11 . Обычно клиент продает такие ценные бумаги в предвкушении получения большего дохода, чем могло бы принести просто владение этими бумагами. В любом случае операции с ними представляют собой двустороннее предоставление займов. Для того чтобы сделать на них деньги, дилеры должны получать норму прибыли, превышающую те проценты, которые они должны выплачивать клиентам. Компания ESM такой нормы прибыли не получала, но тем не менее ее финансовая отчетность постоянно свидетельствовала о прочном положении фирмы.

Финансовые потери ESM были очень большими. Для поддержания видимости благополучия в финансовых документах большие суммы денег переводились при помощи фиктивных сделок в другие, неконсолидированные фирмы, также принадлежавшие Эвтону. Эти деньги сразу же попадали в его карман и карманы других инвесторов ESM. На самом же деле прочное финансовое положение как самой ESM, так и многих ее партнеров было иллюзорным. ESM могла заниматься подобной деятельностью только потому, что суммы, поступавшие от скупки ценных бумаг, превосходили те, что затрачивались на обратный их выкуп и траты владельцев фирмы. Кроме того, многие клиенты ESM по подобным сделкам не требовали доставки им самих закупленных ценных бумаг, и поэтому одни и те же бумаги, которые оставались у ESM, пускались в продажу по нескольку раз, обеспечивая тем самым все новые и новые займы. «В результате деятельность "ESM Government" свелась к постоянному поиску займодателей, средства от которых (пассивы) намного превышали те, которые выплачивались по обратному выкупу (активы)» 12 . Подобные аферы «ESM Government» проводила не менее шести лет, пока 4 марта 1985 г. ее не прикрыли. К тому времени общая стоимость подобных фиктивных сделок составила более 300 миллионов долларов.

Природу этих сделок с родственными фирмами прекрасно знали те, кто читал ежегодные финансовые отчеты «ESM Government». В ее финансовом отчете за 1983 г. имелась следующая сноска:

Компания считается заключившей сделку с клиентом по соглашению о скупке и последующей перепродаже ценных бумаг при условии, что эти ценные бумаги приобретаются и перепродаются на короткие промежутки времени. Эти соглашения относятся к тем ценным бумагам, права на которые приобретаются обычно путем договоров на скупку/перепродажу. У данной компании имеется договор от 31 декабря 1983 г. с родственной фирмой на скупку ценных бумаг с последующей их перепродажей на сумму приблизительно $1 308 199 000 и на продажу с последующей их скупкой на сумму примерно $944 356 000. Аккумулированные проценты и выплаты этой родственной компании составили на конец года соответственно $6 932 000 и $16 454 000.

Суммы, поступившие от родственной фирмы в размере $1 308 199 000, превышали расходы, выплаченные ей же, на $363 843 000. Это поднимает серьезный вопрос о том, были ли вообще получены эти средства. Так как по финансовым отчетам поступление средств и платежи сходились, приведенная выше сноска означает, что средства, полученные от сторонних партнеров, были на $363 843 000 меньше сумм, им выплаченных. В природе не существует способа, которым ESM могла бы выплатить такой чистый пассив, особенно учитывая его краткосрочный характер.

«Особые» или необычные отношения с заказчиками

Имеется много симптомов мошенничества, вызванных специфическими отношениями между фирмами и их клиентами. Ниже мы приведем один из примеров аферы с использованием подобных «странных» отношений с новым клиентом 13 .

Однажды Джон Ричардс вошел в отделение Первого национального банка в Нью-Йорке и открыл текущий счет. Для его открытия он предъявил три чека на общую сумму 102 907 долларов и 62 цента в немецких марках, выписанных на один из немецких банков. Сотрудник банка, хотя и знал, что это новый для банка клиент, все-таки записал средства клиента на депозит в форме «чеков, не выставленных на инкассо (uncollected funds - UCF - hold)». Увы, подобная форма депозита допускается только в случае чеков, выписанных на американские банки и в американских долларах. Этому служащему нужно было бы сначала получить эти деньги с немецких банков, а потом уже давать возможность клиенту пользоваться указанной суммой. Как оказалось позже, эти чеки денежного покрытия не имели, а клиент через несколько дней снял со своего нового счета более 102 000 долларов.

В этом случае Джон Ричардс нагрел Первый национальный банк более чем на 102 000 долларов. Так как средний размер ущерба от каждого ограбления банка составляет примерно 2 300 долларов, его афера равна почти сорока четырем ограблениям. На самом деле при открытии своего текущего счета он предъявил служащему три не имеющих никакой цены бумажки, о которых сотрудник банка подумал, что это чеки. Через пять дней Ричардс вышел из этого банка, имея на руках сумму в 102 000 долларов в нормальных чеках.

В этом случае мы имеем несколько подозрительных симптомов. Во-первых, этот клиент был новым для данного банка. Во-вторых, сумма была довольно крупной. В-третьих, чеки были выписаны на иностранный банк. Все эти три «красных флажка» - симптомы, которые должны были бы насторожить банковских служащих и заставить их отнестись к этому клиенту с особой осторожностью.

Вторым примером необычных отношений с клиентом также является случай из банковской сферы.

Одна фирма, имевшая уже четыре года текущий счет во Втором национальном банке, положила на него чековый вклад на сумму 31 358 долларов. Этот вклад был утвержден директором отделения банка, и под него была гарантирована немедленная выдача кредита. Знакомство с деятельностью держателя данного текущего счета выявило бы, что эта сумма для данной фирмы является необычно крупной. Фактически, судя по поступлениям на этот счет, данное отделение банка испытывало обоснованные сомнения относительно бизнеса этой фирмы. Поступавшие на ее счет суммы обычно не превышали 4000 долларов, и банку уже приходилось сопровождать их отметкой «обладание неполученными средствами». Что касается данного конкретного случая, то управляющий отделением лично знал владельца счета, но не задал тому никаких вопросов по поводу необычно большой суммы. На самом деле поступивший чек был подделан - его сумма была завышена на 30 000 долларов, и управляющий этого не заметил. Кредит по нему был сразу же получен, и банк потерял на этом более 30 000 долларов.

«Особые» отношения с поставщиками

«Особые», или необычные, отношения с поставщиками позволили совершиться уже многим аферам, причем как правило о них предупреждали уже известные нам «красные флажки». Скорее всего не существует ни одной области деятельности, где количество афер уступало бы рассматриваемой нами здесь сфере и где симптомы мошенничества были бы менее явными.

Подобные аферы могут быть разделены на три типа:

1. мошенничества, где заказчик и поставщик (покупатель и продавец) действуют в сговоре;

3. покупатель (заказчик) действует в одиночку.

Примерами первого типа является случай, когда вице-президент банка утвердил миллиардный кредит и получил за это в качестве «вознаграждения» 585 000 долларов, или случай с аудиторской проверкой ESM ее партнером - компанией CPA. ESM убедила этого партнера по аудиту оказать давление на клиента, имевшего дела с ESM и собиравшегося разорвать с ней отношения. Когда компания CPA отказалась выступать в качестве рэкетира, руководство ESM информировало ее о том, что ESM совершала крупные аферы, а вы, мол, в ходе проведенных вами аудиторских проверок не смогли их распознать. Не желая терять свою репутацию, эта аудиторская фирма скрыла мошенничества со стороны ESM и получила в награду 150 000 долларов в качестве «благодарности» за это сокрытие и оказание давления на данного клиента. С помощью этой аудиторской фирмы ESM смогла скрывать свои аферы на протяжении более семи лет.

Основными симптомами мошенничества в отношениях заказчиков и поставщиков (покупателей и продавцов) являются следующие:

* Жалобы заказчиков на получение бракованной продукции.

* Неоказание уже оплаченных услуг или непоставка товаров.

* Искусственное вздувание цен на ценные бумаги.

* Фальсификация счетов-фактур или транспортных накладных.

При сговоре покупателя и продавца контроль за их мошенническими сделками переходит обычно от покупателя к продавцу. Поскольку аферисты с течением времени становятся все более жадными, то при этом цены на закупаемые товары или оказываемые услуги постоянно растут, качество их ухудшается, а объемы закупок от данного поставщика увеличиваются. Сущность подобной передачи контроля становится ясной из следующего примера.

Агент по снабжению одного небольшого южного муниципалитета должен был обеспечить поставку большого количества мелкого инвентаря для дворников - швабр, мыла, бумажных полотенец и т. п. Местный фабрикант, опытный аферист, предложил ему сделку. «Если вы на это пойдете, - сказал фабрикант, - то, не меняя фактурных цен, мы поставим вам более дешевые бумажные полотенца. Половина дохода - вам, половина - нам». Так как агент по снабжению пошел на это мелкое левое дельце, поставщик затем поднял фактурные цены в пять раз. А что мог бы сделать в этом случае покупатель?

В этом случае покупатель оказался в ловушке. Он не мог пойти к своему начальнику и сказать, что имеет место мошенничество и что он сам в нем участвует. Он был вынужден не рыпаться и только наблюдать, как растет жадность фабриканта бумажных полотенец, пока того не схватят за руку.

К симптомам мошенничества, когда заказчик (покупатель) действует сам по себе, относятся:

* Подмена или подделка контрактов, фактур и т. п.

* Наличие счетов-фактур от непроверенных (подставных) поставщиков.

Примером подобных действий может служить случай аферы одного из сотрудников торговой фирмы.

Джон Джоунз, которому был 61 год, обвинялся в нанесении ущерба компании ABC на сумму более 2 миллионов долларов. К тому моменту, когда его схватили за руку, он проработал в этой фирме уже 15 лет, отвечая за аренду зданий под размещение в них магазинов ABC. В 22 случаях ему удалось подменить арендные договора и счета на фальшивые таким образом, что его компания была вынуждена переплачивать, а он потом мог класть разницу в свой карман.

Ниже мы приведем еще два случая, где в афере участвовали только наемные работники.

Билл Браун, руководитель отдела компании XYZ по связям с общественностью, обвинялся в нанесении ущерба своей компании за четыре года на сумму более 1,1 миллиона долларов. За это время он утвердил более 150 счетов на услуги в связи с выпуском газеты данной компании, на самом деле никогда не оказывавшиеся. В то время зарплата Брауна составляла 124 000 долларов в год. Он способствовал учреждению двух подставных издательств, от которых и поступали фальшивые счета.

Дэйв Дамм, менеджер среднего звена с доходом в 35 000 долларов в год, работал в компании LMN и похитил у нее за шесть лет больше миллиона долларов. Его афера началась тогда, когда он решил посмотреть, сможет ли фиктивный счет пройти по всем инстанциям. В его обязанности входила обработка счетов от маляров и плотников, занимавшихся отделкой здания компании. Дамм подделал подпись своего начальника на счете за малярные работы, которые не проводились, приложил его к счетам, подлежащим оплате, и попросил девочку в бухгалтерии не отсылать чек по почте, а отдать ему, так как якобы этому маляру срочно понадобились деньги. После этого Дэйв подделал передаточную надпись на этом чеке и положил всю сумму на свой счет. Эта афера оказалась настолько просто выполнимой, что он продолжал действовать в том же духе еще пять лет. Деньги он потратил на покупку нового дома за 416 000 долларов, пяти автомобилей и дорогого катера.

Третьим типом подобного рода афер является случай, когда поставщик (продавец) действует в одиночку, и здесь также имеется ряд характерных симптомов. Наиболее типичны следующие.

* Подмена товаров или услуг на менее качественные.

* Выставление счетов за невыполненные работы или неотработанные часы.

* Поставка большего количества товаров или оказание больших услуг по сравнению с заказанным.

* Использование помещений или изделий своих заказчиков и последующее выставление за них счетов.

Примером такого мошенничества является случай в компании «DEF Oil Company», где завышались счета за поставленное горючее, а одному из наиболее крупных заказчиков поставлялись масла более низкого качества.

Фирма «RST Chemical» заключила договор с «DEF Oil Company» на поставку смазочных масел на основе контракта с оплатой фактических издержек и выплатой последующей премии. Для уменьшения себестоимости своего товара «DEF Oil Company» мало того, что завысила цену на свои масла, но и смешивала их с сырой нефтью, однако исправно все время начисляла RST положенные себе премиальные. Помимо того, что таким образом «подорожавшие» масла действительно поставлялись, к счетам постоянно добавлялись и фактуры на не поставленный фактически смазочный материал. Чтобы придать этим поставкам «воздуха» видимость, до ворот RST даже доезжали пустые цистерны. Эта афера продолжалась четыре года и обошлась RST в 2,5 миллиона долларов.

В каждом из приведенных выше случаев, будь поставщики реальными или подставными, имелись определенные моменты, которые сигнализировали о наличии мошенничества. Даже когда поставщики или заказчики действуют сами по себе, всегда можно предположить существование между ними определенной связи. Иногда подобная связь касается наличия подставных фирм, а иногда - настоящих, но действующих по контрактам, предусматривающим труднообъяснимые условия поставок.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Аналитические признаки и «особые» отношения со сторонними фирмами и физическими лицами часто свидетельствуют об имеющемся мошенничестве или о том, что здесь что-то не так. На самом же деле подобные аномалии, выявленные в результате анализа, если в них как следует разобраться, обеспечивают скорее всего наиболее существенную доказательную базу по делам о крупных аферах со стороны руководителей фирм или аферах с инвестициями. Взаимосвязи различных финансовых документов жестко обусловлены, и поэтому, если они нарушаются, очевидно, что кто-то манипулирует цифрами, балансами или самими документами.

Так же как и при аналитических признаках, отношения между фирмами и физическими лицами строятся по определенной логической модели. Обращаться к юристам, аудиторам, ревизорам, банкам и прочим бывает довольно дорого. О существовании некоторых проблем в подобных отношениях могут свидетельствовать определенные изменения этих отношений без видимых на первый взгляд причин.

Как при аналитических признаках, так и при симптомах в изменении отношений сторон ключи к выявлению мошенничества лежат в области изменений, то есть в динамике отношений. По крайней мере, те, кто распознает необычные или непонятные изменения - аудиторы, управляющие, инвесторы и прочие, не так часто становятся жертвами мошенничества, как те, кому это не удается.

1 Kevin Kelly. «Wall-to-wall Trouble for the Carpet-Cleaning King»- Business Weekly, July 13, 1987, p. 83. 2 Kim Murphy. «ZZZZ Best: How the Big Bubble Burst», The Los Angeles Times, Mar.30, 1989, sec. 1, pp. 1, 21. 3 Phillip Elmer DeWitt, «ZZZZ Best May be ZZZZ Worst», Time, July 20, 1987, p.56. 4 Joanne B. Ciulla, «Notning but ZZZZ Best», The New York Times, Feb. 25, 1990, sec. 7, p .20. 5 Jeff B. Copeland and Michael A. Lerner, «A Whiz Kid Goes Wrong», Newsweek, July 20, 1987, p.40. 6 Daniel Akst, «How Barry Minkow Fooled Auditors», Forbes, Oct.2, 1990, p.129. 7 Ciulla, op. cit.. 8 Alan Abelson, «Up and Down Wall Street», Barron's, May 25, 1987, pp.27, 37. 9 Murphy, op. cit., p.21. 10 Abelson, op. cit., p.37. 11 Dan Cook and other, «The Rise and Fall of Marvin Warner», Business Week, May 6, 1985, p. 105; Dan Cook and other, «Marvin Warner: The Man in the Middle of the ESM Collapse», Finance, Mar. 25, 1985, p. 63; and Robert J. Sack and Robert Tangreti, «ESM: Implications for the Profession», Journal of Accountancy, April 1987, p. 95. 12 Sack and Tangreti, ibid. 13 Sack and Tangreti, ibid.

Устранение возможностей для совершения мошенничества

Во второй главе для объяснения причин мошенничества мы ввели понятие треугольника мошенничества. Вероятность мошенничества возрастает, когда соединяются давление внешних обстоятельств, возможность и наличие самооправданий. При отсутствии одного из этих элементов вероятность злоупотреблений уменьшается. Например, в главе 10 мы в качестве метода расследования акта хищения рассматривали постоянное наблюдение, которое может сделать совершение аферы невозможным именно устранением самой возможности ее провести. В 15-й главе мы обсудили важность формирования в коллективе атмосферы честности, открытости и взаимопомощи, что затрагивает два из трех элементов треугольника мошенничества. В этой же главе мы коснемся устранения возможностей для злоупотреблений, что является вторым фактором предупреждения мошенничеств.

Ниже мы рассмотрим шесть способов устранения таких возможностей: 1) наличие хорошей системы внутрифирменного контроля; 2) предотвращение возможного сговора между сотрудниками фирмы и ее клиентами или поставщиками; 3) четкое информирование всех партнеров данной фирмы о ее политике в отношении к злоупотреблениям; 4) проверка персонала; 5) налаживание работы «горячих линий» для получения анонимных сигналов и сообщений; 6) проведение предупредительной активной политики в области аудита. Возможности для совершения мошенничества сокращает каждый из этих шести способов, а все они вместе плюс факторы, описанные в 15-й главе, дают возможность разработать общую программу профилактики мошенничества.

ХОРОШАЯ СИСТЕМА ВНУТРИФИРМЕННОГО КОНТРОЛЯ

Наиболее широко распространенным механизмом для предупреждения мошенничества стали различные системы внутрифирменного контроля. Стандарт Института внутрифирменного аудита, например, утверждает следующее:

Предупреждение мошенничества. Профилактика мошенничества подразумевает действия, направленные на воспрепятствование совершению злоупотреблений, а если оно уже имело место - на уменьшение степени его огласки. Основной способ предупреждения мошенничеств - это создание соответствующей системы контроля. Главная ответственность за создание и работу системы контроля лежит на руководителях (см. Стандарт Института внутрифирменного аудита № 1. Control: Concepts and Responsibilities).

Обязанности штатных аудиторов. Служба внутрифирменного аудита должна способствовать профилактике мошенничества путем проведения проверок и оценки адекватности и эффективности контрольных мероприятий, соотнося их с потенциальным риском, присущим отдельным направлениям деятельности данной фирмы. Выполняя свои обязанности, служба внутрифирменного аудита должна, например, определить:

а) способствует ли организационная структура и трудовая атмосфера в данной фирме соблюдению мер контроля;

б) насколько реалистичны поставленные цели и задачи;

в) имеются ли документы (то есть «кодексы чести»), в которых перечислены запрещенные в данной организации действия и те меры, которые следует предпринять при выявлении отдельных нарушений;

г) имеется ли и выполняется ли система утверждения тех или иных сделок;

д) разработаны и внедрены ли механизмы (политика, практика, процедуры, система отчетности и т. п.) для контроля за персоналом и сохранения средств фирмы, особенно в сферах повышенного риска;

е) обеспечивают ли имеющиеся информационные каналы правильное и достоверное информирование руководства;

ж) какие нужны рекомендации по внедрению и усилению эффективных контролирующих мероприятий в целях пре-дупреждения случаев мошенничества.

Мы уже говорили, что структура внутрифирменного контроля должна обеспечивать 1) атмосферу всеобъемлющего контроля, 2) соответствующую систему бухгалтерской отчетности и 3) хорошую систему контрольных мероприятий (см. главу 3). Атмосфера всеобъемлющего контроля - это тот тон, который устанавливает администрация при моделировании и оценке честного, свойственного данной фирме поведения. Как утверждается в документах Комитета помощи организациям (Committee of Sponsoring Organizations - COSO), атмосфера всеобъемлющего контроля устанавливает свойственный данной организации стиль работы, передающийся всем ее служащим. Это фундамент для всех прочих элементов внутрифирменного контроля, обеспечивающих соблюдение трудовой дисциплины. К факторам формирования атмосферы всеобъемлющего контроля относятся цельность личности, нравственные ценности, компетентность кадров; общие принципы и стиль работы управленцев; способы делегирования полномочий, методы организации и повышения квалификации персонала, а также методы работы Совета директоров. К этой атмосфере относится и сложившаяся практика приема на работу, и организация деятельности служб внутрифирменного аудита. Уровень организации бухгалтерской отчетности оценивается по качеству предоставляемой информации, ее полноте и своевременности, правильности структурирования, утверждения и делаемых на ее основе выводов. Хорошие контрольные мероприятия охватывают такие меры, как регулярные инвентаризации, соответствующие процедуры утверждения, распределение обязанностей, осуществление независимых проверок и надлежащего документооборота. Система контроля, удовлетворяющая указанным выше требованиям, предоставляет хорошие предпосылки для того, чтобы данная организация достигла поставленных перед ней целей.

Конечно, если человек владеет какой-либо фирмой и является ее единственным сотрудником, то никаких особых мер контроля ему не требуется. Хозяин не будет красть у самого себя или плохо относиться к своему клиенту. Но когда в организации работают тысячи сотрудников, пусть даже их будет всего двое или трое, то для того, чтобы быть уверенным, что все они работают так, как вел бы себя единственный хозяин, контроль необходим.

Структура внутрифирменного контроля не может быть эффективной без учета ее назначения и работоспособности. Даже если на бумаге такая система выглядит идеально, эффективность ее зависит от компетентности и взаимоотношений тех людей, которые ее используют. Возьмем, к примеру, фирму, где ее правила требуют обязательного двойного пересчета поступающих наличных и чеков. Если хотя бы один из двух работников, на которых возложены данные обязанности, не будет соблюдать инструкции или начнет невнимательно относиться к своей работе, деньги легко могут быть похищены. В этом случае один из этих двух работников мог бы решить намеренно завышать суммы в учетных регистрах для покрытия украденной наличности. Подобный двойной контроль может осуществляться только тогда, когда оба работника предельно сосредоточены на выполнении своих обязанностей и точно знают, как их следует исполнять.

Так как всегда имеются внутренние ограничения применимости контрольных мероприятий, система контроля сама по себе никогда не может дать полной уверенности в том, что все злоупотребления будут вовремя пресечены. Попытки предупредить мошенничество лишь с помощью хорошей системы внутрифирменного контроля напоминают борьбу с пожаром в небоскребе с помощью единственного огородного шланга. Но в сочетании с другими, описанными ниже методами контроль является чрезвычайно важным фактором в предупреждении случаев мошенничества.

При определении того, какие контролирующие мероприятия должны проводиться в той или иной организации, очень важно знать, с какими видами риска данная фирма сталкивается и какие виды ошибок этот риск может за собой повлечь. Будучи основанными на оценке рисков, меры контроля смогут их устранить или свести к минимуму. Единожды определенные и внедренные в практику контрольные мероприятия должны постоянно проверяться на предмет их соблюдения и общей эффективности. Кроме того, при определении того, какие внедрять меры контроля, важно оценить затраты на них и возможную их отдачу. Например, если, с точки зрения оценки риска, наиболее подходящим методом представляется распределение обязанностей, то, с точки зрения затрат, этот способ будет довольно дорогим. Это особенно характерно для небольших фирм, где работают всего несколько сотрудников, - в этом случае распределение обязанностей будет слишком дорогим, если вообще не невозможным. В подобных случаях нужно искать менее дорогие и более соответствующие конкретным условиям способы контроля. Так, например, в небольшой фирме с восемью сотрудниками ее владелец для контроля за финансовыми операциями может лично подписывать все чеки и банковские платежные поручения.

Часто проблема заключается не в недостатке контролирующих мероприятий, а в их игнорировании - как руководством организации, так и рядовыми сотрудниками. Здесь нам стоит рассмотреть пример хищения 3,2 миллиона долларов из не очень крупного банка - об этом случае мы уже говорили выше.

Марджори С., заведующая бухгалтерией небольшого банка, отвечала за правильность всей документации. В течение семи лет ей удалось нанести банку ущерб в размере 3,2 миллиона долларов, что составило примерно 10% всех активов этого банка. Аудиторы и руководство банка согласились, что во вверенном ей подразделении не было необходимого распределения обязанностей, но они полагали, что у них были другие способы контроля, которые могли бы предупредить ее аферу, - такие, которые обеспечивали «достаточную уверенность», что в этом банке никакого мошенничества быть не может. Вот некоторые из этих способов контроля и то, как они были обойдены:

1. Все поступающие суммы и трансферы должны были проходить через кассиров. Тем не менее сотрудники, заполнявшие ведомости, могли подписываться и за руководителей банка, и за самих себя. Большинство работников этого банка об этом знали, но так как это делалось по решению самого президента банка, им и в голову не приходила мысль о порочности подобной практики.

2. Все документы должны были проходить проверку сторонними аудиторами. Но у Марджори был рядом с ее столом запертый сейф, ключ от которого имелся только у нее. Клиент, документы которого были Марджори фальсифицированы, обратился с жалобой, но ему было сказано подождать, пока та не вернется из отпуска - его бумаги были заперты в ее сейфе.

3. Предполагалось, что аудиторы могут общаться с любым из сотрудников, но Марджори приказала своим подчиненным не давать им никакой информации. Таким образом, необходимые данные они могли получить только от нее.

4. Каждый сотрудник банка обязан был в течение года иметь двухнедельный отпуск. По просьбе Марджори руководителям было разрешено делать исключение из этого правила. Из-за того, что, по ее словам, «вся отчетность полетит к черту», если она уйдет на две недели, ей было разрешено брать этот отпуск по одному дню. Кроме того, во время ее отсутствия никому не было позволено ее замещать.

5. Корешки общей бухгалтерской книги должны были подписываться двумя людьми - тем, кто вносил запись, и другим сотрудником. Для того чтобы обойти подобный контроль, Марджори просила своих сотрудников подписать заранее 10-12 корешков, якобы затем, чтобы потом их «не беспокоить».

6. Предполагалось, что банк должен открываться и закрываться согласно установленным правилам, но у многих сотрудников имелись свои ключи, так что они могли входить в банк, когда им вздумается.

7. Предполагалось, что в банке имеется эффективная служба внутреннего аудита, однако за два последних года эта служба не представила ни одного отчета. Даже когда эти отчеты и готовились, то счета отдельных сотрудников не проверялись, как не производились и другие контрольные проверки, например, внезапные вскрытия входящей и исходящей корреспонденции, имеющей отношение к федеральной резервной системе.

8. Входящие и исходящие платежные поручения должны были немедленно микрофильмироваться. Эта мера контроля нарушалась тремя способами. Во-первых, эти документы микрофильмировались не сразу. Во-вторых, иногда эта процедура вообще не проводилась. В-третьих, Марджори часто удавалось удалять часть документов до их микрофильмирования.

9. Счета сотрудников не проходили регулярных проверок со стороны службы внутрифирменного аудита или руководства, но даже когда подобные проверки и имели место, не задавалось никаких вопросов, почему поступления на счет Марджори значительно превышали сумму ее годового официального дохода.

10. Сотрудникам могли быть предоставлены ссуды только при условии, если эти сотрудники выполняли все установленные требования, как это и бывает обычно для сторонней клиентуры. Тем не менее Марджори была предоставлена ссуда под недвижимость в размере 170 000 долларов без всяких пояснений с ее стороны, каким образом она собирается ее выплачивать и как она смогла позволить себе купить подобный дом.

11. Сотрудникам бухгалтерии не позволялось непосредственно получать свои чеки на выплату заработной платы. Несмотря на это, они регулярно вытаскивали из конвертов заполненные чеки до их отправки по почте.

12. Руководители должны были ежедневно знакомиться с основными документами, например, с отчетом о финансовом состоянии на данный день, отчетами о крупных сделках и овердрафтах. Но руководство или вообще не заглядывало в эти документы, или не обращало на них особого внимания. В отчетах о финансовом состоянии наблюдались дневные колебания, превышавшие три миллиона долларов, а в других документах можно было бы заметить огромные поступления на счет Марджори. Кроме того, за первые четыре года работы Марджори ее имя появлялось в документах об овердрафтах 97 раз!

Если бы все эти меры контроля соблюдались, мошенничество Марджори было бы предотвращено или по крайней мере, обнаружено в самом начале. Поскольку же сами руководители, а вслед за ними и подчиненные пренебрегали ими, вся эта банковская «достаточная уверенность» оказалась совершенно бессмысленной.

Хорошая система внутрифирменного контроля - это единственное и наиболее эффективное средство для пре-дупреждения и обнаружения злоупотреблений. Такие меры, как соответствующая авторизация, физическая охрана и распределение обязанностей, помогают в большинстве случаев заблаговременно предотвратить мошенничество.

Проверки документации и записей в бухгалтерских книгах, независимые проверки могут помочь при выявлении случаев злоупотреблений. Увы, на практике контролирующие мероприятия часто исполняются совсем не так, как они были задуманы. Иногда их несоблюдение вызывается равнодушием к контролю со стороны руководства, а тогда, когда руководители настаивают на точном соблюдении всех правил, сотрудники не соблюдают их по причине отсутствия элементарной заинтересованности, непринятия руководством в случае несоблюдения установленных правил карательных мер или по какой-либо иной причине. Так как мероприятия по контролю в лучшем случае могут дать только относительную уверенность, они являются лишь одним из элементов общего плана по предупреждению мошенничества.

ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ ВОЗМОЖНОСТИ СГОВОРА МЕЖДУ СОТРУДНИКОМ И СТОРОННИМ ПАРТНЕРОМ

Как мы уже отмечали в предыдущей главе, примерно 71% всех злоупотреблений совершается в одиночку. Наиболее трудно бывает выявить те 29% случаев мошенничества, когда они совершаются при наличии сговора, тем более, что в них фигурируют, как правило, значительные суммы. В связи с тем, что подобные аферы обычно развиваются медленнее (нужно определенное время, чтобы достаточно хорошо узнать другую сторону и убедиться, что она будет сотрудничать нужным мошеннику образом, а не «заложит» его при первой же оказии), такие преступления можно предотвратить путем отправления сотрудников в обязательные отпуска, ротации кадров и их перемещения по службе. Если фирма допускает опасную близость того или иного работника к одним и тем же заказчикам или клиентам на довольно долгий период времени, всегда имеется риск того, что этот сотрудник начнет использовать свои связи с ними в целях поиска личной выгоды. Мы в этой книге уже описывали несколько подобных случаев. Одним из примеров может служить тот, когда сотрудник, занимавшийся оплатой поступающих счетов, воспользовался служебным положением для обогащения самого себя и клиента за счет своей фирмы.

Из последних изменений в сфере бизнеса, которые могут привести к росту числа мошенничеств, осуществляемых в сговоре, можно выделить два. Первое - это все возрастающая сложность и комплексность деловых связей. При таких сложных связях некоторые доверенные сотрудники занимаются лишь определенными, специализированными областями деятельности, причем в отрыве от других сотрудников. Второе - это стремление к такому управлению качеством труда (TQM), при котором на первый план выступают устные договоренности, заменяющие собой письменные распоряжения. При этом работникам оказывается большее доверие, они работают более самостоятельно и несут большую ответственность, чем раньше.

Хотя мы выше и отмечали, что доверие и открытость в подобных отношениях более чем компенсируют уменьшение роли контроля, что TQM скорее всего не приводит к росту злоупотреблений, тем не менее среди экспертов по этому поводу имеются серьезные разногласия, особенно по мере все более широкого распространения таких методов менеджмента. Естественно, при их внедрении наблюдаются большая экономия и рост производительности труда. Остается лишь посмотреть, будет ли увеличиваться количество злоупотреблений и мошенничеств. Конечно, среди тех, кому мы «доверяем», имеются люди, способные на мошенничество. Здесь можно вспомнить реакцию одного из руководителей, когда тот узнал о мошенничестве, в котором был замешан его доверенный сотрудник: «Я все еще никак не могу поверить, что он мог пойти на такое, - это все равно, что узнать, что твой брат убийца».

Проблема слишком большого доверия людям заключается в том, что при этом возрастают возможности и соблазны для злоупотреблений. Здесь можно провести аналогию с шофером, искавшим кого-нибудь, кто смог бы провести его фургон через горы:

Один из водителей спрашивает другого: «Как близко ты смог бы подъехать к краю карниза, не выходя из машины?»

- Ну, думаю, что эдак дюймов на шесть без всяких проблем, - был ответ.

Второй водитель на этот вопрос ответил, что он смог бы подъехать на три дюйма к кромке.

Третий же, и последний, ответил: «Я бы отъехал от обрыва как можно дальше, поскольку подвергать себя такому риску просто глупо».

То же самое и с мошенничеством. Чем больше риск, тем больше проблем. Там, где профилактические или другие контрольные меры отсутствуют или недостаточны, сотрудники должны регулярно проверяться, их нужно периодически перемещать и осуществлять ротацию, требовать, чтобы они обязательно брали непрерывный ежегодный отпуск. Если бы подобные меры предпринимались, тогда Роберт С. не мог бы совершить свою аферу.

Роберт С. работал главным кассиром в крупном нью-йоркском банке. В течение трех лет он сумел похитить более полутора миллионов долларов. После обнаружения этой растраты оказалось, что Роберт был одержим азартными играми. Деньги он брал со счетов, по которым длительное время не проводилось никаких операций, то есть с так называемых неактивных депозитных счетов. Если какой-нибудь из клиентов и жаловался, то именно Роберт и объяснял ему, в чем дело. Обычно он говорил: «Это просто ошибка компьютера». Позже он сказал, что ему слишком доверяли и возложили на него слишком большую ответственность. По его словам, если бы над ним был хотя бы один контролер, имеющий те же полномочия, что и он сам, и что если бы обязательные недельные отпуска сочетались с периодической ротацией кадров, у него бы просто не было возможностей совершить преступление.

Когда на сотрудников возлагаются обязанности по заключению крупных контрактов, вполне может возникнуть вопрос о взятках и вознаграждениях за те или иные услуги. Иногда таким работникам удается получать суммы, в два-три раза превышающие их годовую зарплату, лишь завысив цены на заказываемые ими товары или оборудование менее, чем на один процент.

В настоящее время аферы с поставками и заказами стали наиболее типичными. Когда имеется такая возможность, даже люди с самой хорошей профессиональной репутацией бывают способны на аферу, как это было в уже рассматривавшемся нами случае с ESM.

В известной афере ESM сторонний аудитор принимал вознаграждения за свое молчание относительно сфальсифицированной финансовой отчетности. Аферы, которые покрывал этот аудитор, были на суммы свыше 300 миллионов долларов, и продолжались они в течение восьми лет. За свое молчание он получил подарков от этой фирмы на сумму 150 000 долларов. Если бы его аудиторская фирма не разрешала своим сотрудникам вести дела одних и тех же фирм такое длительное время, он бы, во-первых, вообще не стал бы преступником, а во-вторых, не смог бы так долго скрывать одну из крупнейших афер.

ЧЕТКОЕ ИНФОРМИРОВАНИЕ ПАРТНЕРОВ О ПОЛИТИКЕ ВАШЕЙ ФИРМЫ ОТНОСИТЕЛЬНО ЗЛОУПОТРЕБЛЕНИЙ

Иногда поставщики и заказчики втягиваются в сомнительные аферы сотрудниками данной фирмы, которые боятся, что если они не подключат их к своим незаконным делам, то потеряют тогда этих деловых партнеров. В большинстве случаев такие клиенты и поставщики имеют лишь один-два контакта с данной фирмой. На них часто выходит человек, требующий нелегальных выплат или совершения иных видов незаконных действий.

Иногда избежать подобных случаев помогает официальное письмо от вашей организации, уведомляющее партнеров, что вашим сотрудникам запрещено принимать подарки и другие виды вознаграждений от их деловых партнеров. Многие мошенничества были вскрыты именно после направления таких писем, так как партнеры после их получения часто рассказывали об имевшей место «практике» делового сотрудничества.

Крупный ресторан системы быстрого питания обнаружил мошенничество, связанное с получением от поставщиков вознаграждения в размере 200 000 долларов. После расследования руководители решили разослать письма всем поставщикам, в которых разъяснялось, что подобная практика противоречит политике фирмы и что сотрудникам запрещено принимать от поставщиков вознаграждение в любой форме. В результате были вскрыты еще два подобных мошенничества.

Аналогичный эффект для профилактики злоупотреблений с приемом вознаграждений может дать надпечатка на оборотной стороне бланков заявок фразы «подлежит аудиторской проверке». Подобная фраза предупреждает партнера, что фирма оставляет за собой право в любой момент провести ревизию бухгалтерских книг поставщика. Поставщики, знающие, что их документация может стать предметом аудиторских проверок, обычно воздерживаются от дачи взяток. Поэтому право на такие проверки становится ценным инструментом в расследовании мошенничества.

ПРОВЕРКИ СОТРУДНИКОВ

Практически нет таких жуликов и аферистов, которые бы совершили мошенничество и спрятали похищенное в чулок. Почти всегда они используют эти средства для потворства своим пагубным привычкам или оплаты долгов. Если бы руководители и коллеги уделяли больше внимания симптомам, проявляющимся в изменении образа жизни мошенников, их злоупотребления можно было бы обнаружить на самой ранней стадии. Большая часть похищенных средств тратится на предметы роскоши - аферисты покупают автомобили, дорогую одежду, новые дома, отправляются отдыхать на фешенебельные курорты, покупают дорогие игрушки типа катеров, дач, домов-прицепов для своей машины, даже самолеты. Они могут использовать эти средства на содержание любовниц (любовников) и т. п. Здесь снова показательным является пример Марджори С.

Марджори начала работать в банке в 1980 г. За первые четыре года она консолидировала свой долг и 97 раз совершила овердрафт, то есть брала банковские кредиты, превышавшие сумму на ее счете. В течение следующих семи лет, когда она злоупотребляла своим служебным положением, ее годовая зарплата не превышала 22 000 долларов. При этом все ее коллеги и начальники знали, что она:

- дорогих драгоценностей, включая 16 бриллиантов и сапфиров,

* устраивала шикарные вечеринки для коллег и знакомых;

* приобрела дорогую коллекцию художественного стекла;

* часто ездила по всему свету, закупая художественное стекло в свою коллекцию;

* прекрасно отделала и украсила свой новый дом;

Стоило лишь чуть-чуть задуматься, и сразу же стало бы ясно, что подобный образ жизни совершенно не соответствует ее зарплате. Когда ее все-таки об этом спросили, Марджори ответила, что ее мужу досталось наследство - треть от суммы в 250 000 долларов. Это, конечно, было неправдой, но и в этом случае этих 83 с небольшим тысяч долларов не хватило бы даже на «мазерати».

Те менеджеры и сотрудники, которые обращают внимание на образ и стиль жизни своих коллег, могут помочь своей фирме сохранить огромные средства, вовремя замечая подобные симптомы мошенничества.

ОБЕСПЕЧЕНИЕ «ГОРЯЧИХ ЛИНИЙ» ДЛЯ ПОЛУЧЕНИЯ АНОНИМНЫХ СИГНАЛОВ И «НАВОДОК»

Чаще всего мошенничество обнаруживается благодаря сигналам и наводкам сотрудников. В одной из фирм, например, с помощью подобных сигналов было выявлено 33% от всех злоупотреблений, тогда как аудиторы смогли обнаружить лишь 18%. В другой компании, где в год обычно выявлялось более 1000 случаев злоупотреблений, 42% из них выявлялось благодаря сигналам со стороны сотрудников и клиентов. В девятой главе мы уже касались некоторых методов, облегчающих получение подобной информации, так что можно сказать, что наличие такой «информационной» программы является одним из самых эффективных средств профилактики мошенничества. Когда ваши сотрудники знают, что у их коллег имеется отличная возможность сообщить куда следует о своих подозрениях, они редко дадут вовлечь себя во всякого рода сомнительные дела. Мы уже говорили, что страх разоблачения является для потенциального мошенника одним из самых серьезных сдерживающих факторов.

Увы, организаций, где имеются такие «информационные» каналы, пока что слишком мало. При обследовании 500 наиболее преуспевающих фирм оказалось, что лишь в 52% из них есть такие «горячие линии», оформленные официально. Из компаний, которые нашли способы для передачи информации о подозрениях сотрудников по поводу возможных злоупотреблений, 16% пошли по пути организации «горячих» телефонных линий, 17% рекомендуют сотрудникам обращаться к своим руководителям, а 29% направляют их непосредственно в службы безопасности.

ПРОВЕДЕНИЕ АКТИВНОЙ ПОЛИТИКИ В ОБЛАСТИ АУДИТА

Очень небольшое число фирм и организаций для профилактики мошенничества используют активную аудиторскую работу. Аудиторы там выполняют текущие финансовые проверки, анализируют результаты хозяйственной деятельности, а расследованием мошенничеств занимаются лишь тогда, когда случайно на них натыкаются. Те же фирмы, которые активно используют аудит в целях предотвращения злоупотреблений, формируют у своих сотрудников сознание того, что их работа и действия могут быть проверены в любое время. Тем самым деятельность ревизоров и аудиторов способствует профилактике мошенничества.

Хорошая работа аудиторов в этом направлении включает в себя четыре основных фактора: 1) умение распознавать области риска; 2) умение распознавать симптомы мошенничества; 3) наличие таких планов и программ аудиторских проверок, которые могут выявить признаки злоупотреблений и рискованных сделок; 4) умение расследовать выявленные симптомы. Квалифицированные в данной области аудиторы широко используют статистические и компьютерные методы выявления мошенничества. В одной из фирм, например, решили применить методы компьютерного анализа для сравнения номеров телефонов сотрудников с номерами поставщиков. Результаты оказались обескураживающими - было выявлено 1117 случаев прямого совпадения, то есть получалось, что фирма закупала товары у своих собственных сотрудников: налицо был прямой конфликт интересов.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Предупредить мошенничество можно путем формирования в коллективе атмосферы честности, открытости и взаимопомощи, а также устранив возможности для злоупотреблений. В 15-й главе были рассмотрены пути создания соответствующей фирменной культуры - такой атмосферы, которая помогает сотрудникам преодолевать давление внешних обстоятельств и препятствует им находить возможности для оправдания своих неблаговидных деяний. В главе 16 мы обсудили шесть факторов, способствующих устранению самих возможностей для совершения мошен-ничества, а именно: 1) наличие хорошей системы внутрифирменного контроля; 2) предотвращение возможностей сговора между сотрудниками и клиентами или поставщиками; 3) четкое информирование деловых партнеров об отношении данной фирмы к возможным злоупотреблениям; 4) проверки сотрудников; 5) обеспечение «горячих линий» для предоставления работникам возможности передать сообщение (в том числе и анонимное) о своих подозрениях по поводу тех или иных злоупотреблений; 6) проведение активной аудиторской политики.

Устранение возможностей для совершения мошенничества также важно и при аферах с инвестициями и мошенничестве со стороны менеджеров. Инвесторам перед осуществлением своих капиталовложений следует провести тщательную проверку. Например, им нужно ответить себе на вопросы типа: «Имеет ли данная инвестиция смысл?», «Проходила ли эта фирма аудиторскую проверку?» или «Как долго данная компания уже занимается подобным бизнесом?» Им следует также проверить данные по базе данных «Dun & Bradstreet», а не удовольствоваться мнениями своих друзей и знакомых. Те инвесторы, которые соблюдают подобные меры предосторожности, обычно не бывают жертвами различного рода афер. Аналогичным образом аудиторы и те, кто занимается мошенничеством со стороны менеджеров, для предотвращения злоупотреблений со стороны управленческого звена должны внимательнее следить за возможными мотивами (давление внешних обстоятельств) и обстоятельствами (возможности самооправдания), а также за элементами внутрифирменного контроля, имеющимися в данной организации.

Степень риска злоупотреблений можно свести до самого минимального уровня. Средства, затраченные на профилактические мероприятия, обычно оказываются гораздо более эффективным капиталовложением, чем деньги, потраченные на расследование уже совершившегося мошенничества. Поэтому сочетание всех факторов профилактики злоупотреблений, перечисленных как в этой, так и в предыдущей главе, может значительно сократить количество случаев мошенничества.

ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ МОШЕННИЧЕСТВА

Предупреждение мошенничества - это наиболее важная сторона всей рассматриваемой нами проблемы, позволяющая сэкономить большие средства. Если мошенничество совершается, то победителей уже не бывает. Сами мошенники оказываются в проигравших из-за того, что испытывают унижение и презрение окружающих, не говоря уже о наказании. Кроме того, они вынуждены выплачивать стоимость нанесенного ущерба, штрафы и считаться с соответствующими последствиями своих действий. Жертвы мошенничества оказываются в проигравших из-за того, что теряют деньги, время, оказываются в центре внимания и т. п. Расследование мошенничества может оказаться очень дорогим мероприятием. Те организации и физические лица, которые предпринимают активные меры для предупреждения случаев мошенничества, обычно обнаруживают, что это приносит им большой финансовый выигрыш.

В предупреждении мошенничества основную роль играют два главных фактора. В главе 15 мы рассмотрим первый из них, а именно - создание в организации атмосферы честности, открытости и взаимопомощи. В 16-й главе будет рассмотрен второй фактор - устранение возможностей для совершения мошенничества.

Глава 15

Предупреждение мошенничества

Создание атмосферы честности, открытости и взаимопомощи

Как мы уже отмечали, когда мошенничество уже совершилось, победителей обычно не бывает. В самом крайнем случае хитрый жулик или аферист может насладиться прелестями жизни лишь некоторое, обычно довольно короткое время. Кончается же все, как правило, тем, что аферисты, мошенники и растратчики теряют гораздо больше, чем получают в результате своего мошенничества. Для иллюстрации подобных последствий рассмотрим один случай.

Проработав 34 года в Первом национальном банке, Маргарет У. считалась «честнейшей и вернейшей» сотрудницей. За три года, остававшихся ей до ухода на пенсию, она растратила более 600 000 долларов. Ее афера была раскрыта уже тогда, когда она вышла на пенсию. После обнаружения ее делишек на Маргарет обрушились огромные неприятности. Ее дом перешел в собственность банка, так же как и все средства на ее пенсионном счете. Муж ее, который и не подозревал, чем занималась его жена, вынужден был перевести свой пенсионный счет тоже на этот банк. Банк практически стал владельцем всей собственности и денежных средств этой семьи. Несмотря на это, Маргарет осталась должна банку еще свыше 200 000 долларов и согласилась выплачивать их частями путем ежемесячных платежей. По приговору суда, Маргарет была признана виновной и осуждена на год тюремного заключения. Все ее друзья и родственники, включая детей и внуков, узнали, что их бабушка - мошенница. После выхода из тюрьмы она была обязана найти работу, чтобы иметь возможность выплачивать банку ежемесячные взносы в счет возмещения ущерба. Если же такой работы ей найти не удастся, то это будет считаться нарушением взятых ею на себя обязательств, и тогда ей придется возвращаться за решетку. Маргарет и ее муж в результате оказались у разбитого корыта. Кроме того, все ее «подвиги» были расписаны в местной газете, от нее отвернулись все старые друзья. Банк, как и положено, сообщил о происшедшем в Управление контролера денежного обращения США (OCC). Согласно закону, это Управление обязано направить копию полученного сообщения в ФБР и Налоговое управление. В расследование, таким образом, включилось и ФБР, после него допрашивать Маргарет явились сотрудники Налогового управления. Налоговые службы тут же обложили Маргарет дополнительными налогами и штрафами, так как похищенные ею 600 000 долларов, то есть свой незаконный доход, она, естественно, не отражала в своих налоговых декларациях. В результате ей никогда не удастся найти работу, купить медицинскую страховку или застраховать автомобиль, не сообщив о своей судимости. Вся жизнь Маргарет оказалась разрушенной до основания.

Жертвы мошенничества - организации или физические лица, у которых крадут деньги, - тоже оказываются в рядах проигравших. В данном конкретном случае банк оказался на первых полосах всех местных газет. Некоторые его клиенты закрыли свои счета из-за опасений, что «если этот банк не может следить за сохранностью средств своих клиентов, то и мои деньги там находятся под угрозой». Кроме того, банк потерял средства, которые до сих пор не выплатила Маргарет (более 200 000 долларов), а также проценты на похищенные ею 600 000. Скорее всего Маргарет так и не удастся полностью выплатить всю сумму, так как те виды работ, которые она, может, и найдет после освобождения из тюрьмы, большого дохода ей не сулят. Кроме того, служащие банка потратили уйму времени на расследование ее преступления, на подготовку судебного процесса и различные экспертизы.

Отсюда ясно, что предупреждение мошенничества может помочь сохранить большие суммы. При хорошей профилактике мошенничества не надо будет тратить деньги на выявление или расследование афер, в организации не будет «тухлятины» - все сотрудники будут работать честно. Фирме не надо будет думать, под каким предлогом уволить того или другого работника, не надо будет нести огромные расходы по подготовке судебных процессов и можно будет сэкономить дорогое рабочее время на более продуктивную деятельность.

ПОЧТИ КАЖДЫЙ МОЖЕТ БЫТЬ НЕЧЕСТНЫМ

Конечно, было бы просто здорово считать, что большинство людей, большая часть сотрудников настолько честны, что они никогда не пойдут на грязные дела, и, следовательно, не важно, какая в данной организации общая атмосфера и какие возможности для мошенничества в ней имеются. Увы, так не бывает. Большинство людей вполне способны на мошенничество, они могут приспособиться к окружающей их среде. Если люди оказываются в соответствующей атмосфере с плохим контролем, там, где плохо ведется отчетность, если они находятся под давлением внешних обстоятельств, то их склонность к нечестным поступкам резко возрастает. Имеется огромное количество примеров, когда нечестность высшего звена управления заражала и их подчиненных. В 3-й главе, например, мы уже описывали случай, когда управляющие финансовой компании «Equity Funding» выписывали страховые полисы на фиктивных людей. Эти фальшивые полисы затем перепродавались другим страховым компаниям. Сотрудник такой компании, видя подобные действия, мог бы сказать себе: «А я чем хуже? Раз все эти фальшивые страховки выписываются, пусть кто-нибудь из застрахованных "призраков" умрет». После этого ему оставалось только документально подтвердить смерть некоторых из этих «мертвых душ» и получить причитающуюся страховку.

В любой организации можно создать атмосферу, препятствующую мошенничеству или способствующую подобным действиям. В этой и следующей главах мы рассмотрим наиболее существенные элементы, свойственные препятствующей мошенничеству атмосфере и, следовательно, помогающие его предупредить. Здесь мы остановимся на том, как создать в организации атмосферу честности, открытости и взаимопомощи - неотъемлемых признаков нужной рабочей среды. Но сначала нужно понять важность самого формирования необходимой среды, и для этого стоит рассмотреть недавнюю статью из «The Wall Street Journal». Эта статья под названием «Почти каждый, даже образцовый гражданин, нарушает какой-либо закон» посвящена все увеличивающейся вероятности того, что в среде, где нарушаются нравственные нормы, будет возрастать количество нечестных людей. В этой статье утверждается также, что когда преступления остаются безнаказанными и отсутствуют примеры правильного поведения, количество случаев мошенничества намного возрастает. Авторы считают, что в определенные моменты нечестным является каждый человек, и в связи с этим чрезвычайно важно формировать в коллективе такую атмосферу, которая бы поощряла честность.

Мы - страна нарушителей закона. Мы уклоняемся от уплаты налогов, лжем заказчикам и клиентам, играем в азартные игры, делаем ставки в спортивном тотализаторе, игнорируем судебные предписания, садимся пьяными за руль, даже незаконно принимаем на работу несовершеннолетних подростков.

Происходит это потому, что почти все нарушают какие-либо законы, а многие - целые десятки их, иногда не подозревая, а иногда полностью отдавая себе отчет в том, что они тем самым совершают преступление. Оба автора статьи допускают, что они сами нарушали 16 из 25 указанных в примере 15-1 правил, что могло бы обернуться для них 15 годами заключения и штрафами около 30 000 долларов. При подготовке этой статьи большинство опрошенных нами людей нарушали восемь и более приведенных там законов.

Психоаналитический подход. Почему же мы нарушаем закон? Неужели потому, как предполагают психоаналитики, что закон для нас - это нечто вроде «символического» отца, которого мы любим и уважаем, но обмануть его доставляет нам ни с чем не сравнимое удовольствие? Или все происходит гораздо более прозаически - из-за того, что многие законы и предписания кажутся нам чем-то дурацким, просто идиотским, неправильным, так что обойти их считается само собой разумеющимся? Или просто оттого, что мы знаем, как нарушить закон и остаться безнаказанным?

Некоторые специалисты, занимающиеся раскрытием серьезных преступлений, лишь усмехнутся в ответ на эти вопросы, считая, что в государстве, где правят насилие, убийства, вооруженные ограбления, войны гангстерских банд и торговля наркотиками, подобные мелкие, самые обычные нарушения слишком тривиальны, чтобы проявлять по этому поводу беспокойство. Другие же ученые воспринимают нарушения законности более серьезно. Они утверждают, что готовность нарушать законы подрывает наше уважение к самим себе, друг к другу и к законности как таковой.

В практическом смысле законы, которые можно нарушить и выйти сухим из воды, затрудняют людям возможность предвидеть последствия своих поступков. В 70-х гг. Дуглас Гинзбург покуривал марихуану, как и многие его сверстники, а в 1987 г. из-за этого он не стал членом Верховного суда. Может, сегодняшний молодой юрист, выбрасывающий на помойку бутылки из-под газированной воды, будет следующим - кто знает, может быть, в 2001 г. нежелание сдать отходы в переработку будет стоить ему места в правительстве.

Давние традиции. Конечно, нежелание следовать законам - явление не новое. Уклонение от уплаты налогов восходит еще к библейским временам. Неисполнение судебных предписаний вошло в привычку по крайней мере с XVII века. Во времена сухого закона миллионы людей попивали спиртное как ни в чем не бывало. С момента изобретения автомобиля люди садились за руль пьяными. Криминологи могли бы сказать, что количество таких «привычных» нарушений закона намного больше, просто они не могут подтвердить свои выводы цифрами.

О широкой распространенности в наше время нарушений закона свидетельствуют многие научные труды. Социолог из Колорадского университета Делберт Эллиотт наблюдал за группой молодежи с 1976 г., когда они еще были старшеклассниками. Результат следующий: 905 человек из этой группы в 1000 молодых людей когда-либо нарушили закон. В других работах подобные цифры подтверждаются.

Одной из причин такой распространенности нарушений является, по словам криминалистов, огромное количество законов, причем еще и увеличивающееся с каждым годом. Законодательство отдельного штата вместе с правилами, регулирующими предпринимательство, может состоять из сорока и более томов. Уголовный кодекс каждого штата представляет собой том в 1000 и более страниц. А на вершине пирамиды из законов отдельных штатов находится федеральное законодательство: федеральные рекомендации по уголовным делам насчитывают около 800 страниц. Сюда надо еще добавить уложения отдельных городов и населенных пунктов.

Незнание законов. «Существует столько юридических тонкостей, что становится невозможным жить в нашем обществе, не будучи юристом», - говорит Пол Фромберг, пастор из Хьюстона, штат Техас, который допускает, что он сам нарушал 12 законов из перечисленных в примере. 15-1. «Если вы не знаете какого-либо предписания, то как вы можете ему следовать?» - вторит ему Джек Грин, профессор уголовного права из университета Темпл, что в Филадельфии.

Кроме того, в стране, становящейся все более многонациональной, многие законы не соответствуют разделяемым людьми ценностям. Законы ограничивают азартные игры, употребление алкоголя, предсказание судеб, внебрачный секс, отдельные виды сексуального поведения, и даже проведение фейерверков в одних штатах может быть нарушением, а в других - нет. В некоторых штатах, по мнению профессора уголовного права Джеймса Файфа, законодательство по-прежнему формируется юристами - выходцами из сельских районов, «которые отражают ценности фермеров, а не городских жителей».

В зависимости от обстоятельств люди, стремящиеся соответствовать самым высоким нравственным критериям, проводят резкую разграничительную линию между теми законами, которые они могли бы нарушить, и теми, которые они не могли бы нарушить никогда. Некоторые воры, например, совершают кражу лишь тогда, когда они уверены, что у них на краденое имеется моральное право. «Если что-то противоречит закону, это еще не значит, что это плохо, - говорит один писатель из Сан-Франциско, Тимоти Ферприм. - Я тащил шариковые ручки из каждой конторы, но я их использовал для того, чтобы писать книги. Ведь это же прекрасное применение казенным авторучкам».

Многие законы, которые воспринимаются как касающиеся не очень значимых преступлений (типа вмешательства в личную жизнь), часто нарушаются без всяких угрызений совести. «Огромное количество людей нарушают законы относительно наркотиков только потому, что искренне верят, что использовать наркотики или нет - это их личное дело, - говорит Арнольд Требач из вашингтонского Фонда изучения проблем наркомании, выступающий за большую свободу в этой области. - По мнению большого числа наркоманов, это просто идиотские законы».

Невидимые жертвы. Люди различают преступления в зависимости от наличия конкретной его жертвы. Кто является жертвой в случае уклонения от налогов, лжи представителям страховой компании или неузаконенной перепланировки дома? Кто бы ни был подобной жертвой, у него нет конкретного лица, конкретного имени, он не имеет никакого отношения к данному человеку. Именно поэтому многие идут на обман Налогового управления, хотя в результате их экономия по мелочам может обернуться большими убытками. «Если бы все платили налоги должным образом, у нас не было бы дефицита бюджета», - утверждает Тодд Клие, профессор уголовного права из Нью-Джерси.

Очевидно, что чем отдаленнее и абстрактнее потенциальная жертва, тем меньше у человека желания ее защитить или хотя бы уважать. Кеннет Ленихен, профессор из Нью-Йорка, рассказывал, что несколько лет назад у него работали несколько человек, отбывших свой срок в тюрьме. Когда один из них совершенно нагло стянул профессорскую чековую книжку и подделал несколько чеков, двое других сразу же согласились сотрудничать со следователями. Но как только они узнали, что ущерб понес банк, а не мистер Ленихен, то желание сотрудничать у них быстро исчезло.

«Страшный, но приятный» опыт. Еще одним препятствием для добропорядочных граждан является то, что нарушители законов часто бывают окружены ореолом восхищения - как за то, что они такие «рисковые», так и за то, что их делишки дают им прямую выгоду. Тот же профессор Грин утверждает: «В этой стране существует идеология беззакония. Люди жаждут денег, и побольше». Похоже, что это особенно заметно там, где конкуренция требует проводить четкую грань между проницательностью в бизнесе и его теневыми сторонами. Майкл Дено, руководитель школы по этике бизнеса в штате Вирджиния, говорит, что «многие люди ведут себя так, словно они оставили все свои этические принципы в шляпе на вешалке».

Вместе с тем специалисты по проблемам юриспруденции и психологии отмечают, что нарушения законов вызваны более глубокими причинами.

«Наше эмоциональное отношение к закону нельзя назвать уважением, скорее всего оно характеризуется равнодушием», - говорит Марта Грейс Дункан, профессор юридического колледжа в Атланте (штат Джорджия). «С точки зрения психоанализа, именно так и должно быть, - добавляет она, - так как с самого детства закон представляет собой "отца" и служит поэтому в качестве источника и объекта мощных чувств и эмоций - сложных комплексов ощущений из поклонения и ненависти, влечения и отрицания».

Если это так, то такому «общенациональному отцу» следует почитать книжки доктора Спока о необходимости поддерживания дисциплины в доме. Борцы за гражданские права предупреждают, что когда существует много правил, из которых выполняются лишь некоторые, то применение закона становится выборочным и хаотичным. Система законодательства начинает собой напоминать лотерею. Одним из решений подобных проблем является неисполнение или игнорирование таких законов, которые многим кажутся не имеющими никакого смысла. Большинство из наиболее часто нарушаемых законов скорее всего так и останутся погребенными в книгах, так как они либо противоречат общепринятым нормам, либо таковы, что легче принять новый закон, чем следовать старому. Когда обсуждаются нравственные проблемы, многие законодатели стремятся не оказаться на стороне греха. Даже те люди, которые не прочь время от времени нарушить тот или иной закон, говорят, что им нравится, что законы такие строгие, «иначе люди совсем распустятся».

Отсюда с неизбежностью следует, что некоторые «давно спящие» законы будут иногда «пробуждаться» и, наподобие монстра из известного фильма, некоторое время наводить всеобщий ужас. Тем не менее страх последствий нисколько не увеличивает законопослушность населения. Для того чтобы удостовериться в этом, стоит только спросить архитектора из Лос-Анджелеса Стивена Уоллока, сказавшего, что он нарушал 22 из 25 приведенных ниже законов (см. пример 15-1). По его словам, некоторые из законов «слишком смешны», чтобы их соблюдать. Как и большинство из нас, он верит, что никогда не попадется. «Отчего же кто-то будет сомневаться во мне? Я - хороший парень, да и выгляжу честным!» - говорит он.

ПРИМЕР 15-1

Типичные нарушения. Сколько из них совершали вы? Законы и ответственность за их нарушение в разных штатах могут различаться

Использование казенного инвентаря в личных целях

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Уклонение от уплаты налогов (то есть сокрытие доходов или завышение затрат, не облагаемых налогом)

До пяти лет тюремного заключения и/или штраф до 250 000 долларов

Незаконные азартные игры (включая карточные игры на деньги, тотализатор, ставки на исход выборов)

До 6 месяцев тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Совершение преступления с использованием компьютера (включая незаконное копирование программных средств, незаконный доступ к информации, искажение или уничтожение чужой информации)

До трех лет тюремного заключения и/или штраф до 10 000 долларов

Спаивание несовершеннолетних (включая разрешение им пить вино за обедом)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 5000 долларов

Употребление спиртного в общественных местах (то есть на скамейке в парке, если это там запрещено)

До месяца тюремного заключения и/или штраф до 100 долларов

Хранение небольших доз марихуаны для личного потребления

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 5000 долларов

Хранение небольших доз кокаина для личного потребления

До четырех лет тюремного заключения и/или штраф до 10 000 долларов

Незаконная половая связь (в штатах, где супружеская измена карается законом (включая секс между партнерами, не находящимися в браке.)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Участие в запрещенных половых сношениях (например, в некоторых штатах - содомия)

До трех месяцев тюремного заключения и/или штраф до 500 долларов

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 5000 долларов

Появление обнаженным в общественном месте (например, пребывание обнаженным на пляже, где нудизм запрещен)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 500 долларов

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Незаконный прием телевизионного сигнала (самовольное подключение к кабельному телевидению, установка спутниковой антенны и т. п.)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Незаконная рыбная ловля (то есть без лицензии, вылов рыбы меньше допустимого размера и т. п.)

Курение в общественных местах, там, где это запрещено

Ненадлежащая сортировка мусора (выбрасывание стекла, жестяных банок и бумаги вместе)

За повторное нарушение штраф до 100 долларов, за первое - 25 долларов

Штраф в размере, не превышающем стоимость данной вещи

Ввоз запрещенных товаров (например, кубинских сигар, ювелирных изделий из черепахи, различных пищевых продуктов, растений или животных)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 100 000 долларов

Указание ложных сведений при заполнении документов (когда на бланке указано, что подобные действия караются законом)

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

До шести месяцев тюремного заключения и/или штраф до 750 долларов

До одного года тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

Перепродажа билетов на спортивные или иные мероприятия по завышенной цене

До шести месяцев тюремного заключения и/или штраф до 1000 долларов

В Соединенных Штатах нам общими усилиями удалось сформировать атмосферу высокой вероятности мошенничества. В ней может совершить нечестный поступок любой, считающий себя высоконравственным человеком. Стоит только понять, что почти каждый может быть нечестным, и тогда уже совсем легко осознать, почему должны предприниматься активные меры по предупреждению мошенничества. Организации самого разного рода обязаны формировать атмосферу «антимошенничества» и наглядно претворять в жизнь программы по профилактике злоупотреблений.

УПРАВЛЕНИЕ КАЧЕСТВОМ ТРУДА И АТМОСФЕРА ВСЕОБЪЕМЛЮЩЕГО КОНТРОЛЯ

До того как обсуждать проблемы создания атмосферы всеобъемлющего контроля, следует рассмотреть влияние новейших веяний в практике менеджмента на всю область внутрифирменного управления. Иерархическая организация структуры предприятия с ее «военизированным» стилем управления постепенно уходит в прошлое, уступая дорогу «делегированию полномочий», при котором соответствующие полномочия передаются на все более низкие уровни управления и все большее внимание уделяется таким неформальным ценностям, как этика, компетентность, коллективный труд, нравственность, доброжелательность, коммуникабельность и т. п. Подобная практика и вышеуказанные ценности относятся к тому пониманию менеджмента, которое получило название «управление качеством труда» (total quality management - TQM). Означают ли подобные сдвиги к «более мягкой» практике менеджмента обязательное наличие отрицательных последствий для внутрифирменного контроля? Авторы в этом не уверены.

Традиционная парадигма внутрифирменного контроля подразумевает непосредственную связь между отдельными уровнями контроля и наличие формальных контролирующих признаков, включая многозвенную систему управления, бюрократию, детализированные должностные инструкции, процедуры утверждения решений, которые на протяжении многих лет обеспечивали потребности фирм в контроле. Такие формальные элементы довольно дорогостоящи, а эффективность их за последние годы подвергается все большему сомнению. И действительно, исследования показывают, что одним из основных факторов, способствующих мошенничеству со стороны наемных работников, является несрабатывание существующих форм внутрифирменного контроля. Примерно 71% из всех случаев мошенничества со стороны наемных работников были совершены, когда данный сотрудник работал в одиночку, без контроля со стороны коллег, и большинства этих случаев можно было бы избежать, если бы имелась и срабатывала хорошая система контроля.

Традиционные формы контроля часто не укладываются в концепцию TQM. Сильное влияние на формирование атмосферы всеобъемлющего контроля оказывают такие неформальные контролирующие факторы, как организационная структура, этические нормы и лидерство (то есть основные признаки нормальной культуры труда в данной организации). Естественно, мы не отрицаем полностью традиционные формы контроля, а лишь предлагаем их теснее увязывать и сочетать с неформальными методами, что часто может содействовать предупреждению мошенничества. К сожалению, за рамками этой книги остаются уже разработанные методы оценки эффективности внутрифирменного контроля, позволяющие существенно повысить отдачу от их внедрения.

АТМОСФЕРА ЧЕСТНОСТИ, ОТКРЫТОСТИ И ВЗАИМОПОМОЩИ

Ниже мы обсудим пять основных факторов формирования в организации атмосферы честности, открытости и взаимопомощи, а именно: 1) прием на работу честных людей и проведение их специальной подготовки на предмет противостояния мошенничеству; 2) формирование соответствующей трудовой атмосферы, подразумевающей проведение политики «открытых дверей», отсутствие авралов и жульничества; 3) наличие всеми принимаемого и соблюдаемого «кодекса чести» - своего рода нравственного кодекса данной организации; 4) создание специальной программы помощи сотрудникам (ППС), облегчающей им преодоление давления внешних обстоятельств; 5) формирование в коллективе убежденности, что нечестность наказуема.

Прием на работу честных людей и проведение их специальной подготовки на предмет противостояния мошенничеству

Очень важно проводить предварительную проверку кандидатов на трудоустройство в целях приема на работу только «наиболее честных» из них. Как мы уже говорили, иcследования показывают, что среди американцев честных имеется лишь 40%, 30% могут считаться честными относительно, а 30% относятся к категории нечестных. Также может считаться доказанным, что в 25% всех случаев мошенничество совершается работниками со стажем работы в данной фирме менее трех лет. Не следует принимать на работу людей со склонностями к азартным играм или наркотикам, а также тех, кто имел в прошлом проблемы с гражданским или уголовным кодексом; по крайней мере, если уж их и принимать, то информация об их прошлом должна быть известна.

Учитывая современные законы относительно неприкосновенности частной жизни, очень важно, чтобы организация (фирма) имела хорошую систему работы с кадрами, включая их тщательное изучение. Нечестные сотрудники под сильным давлением внешних обстоятельств могут пойти на нарушения закона даже при наличии самого жесткого контроля.

Из-за запрещения использования при найме на работу детекторов лжи фирмам следует творчески подходить к самой процедуре такого приема. Например, многие банки проверяют своих потенциальных клиентов, используя системы CHEX, для того чтобы удостовериться, не было ли у этих клиентов в прошлом проблем с выплатой ссуд и кредитов. В банках также берут у новых сотрудников и клиентов отпечатки пальцев, после чего сравнивают их с уже имеющимися в полицейских досье. Другие организации для анализа информации о прошлом своих потенциальных работников нанимают частных детективов или производят поиск в соответствующих компьютерных базах данных. Все чаще используются различные тесты для проверки уровня честности, а в некоторых фирмах для этого даже имеются специально подготовленные сотрудники.

Одна из таких фирм вела тщательную подготовку этих сотрудников, в ходе которой они должны были узнать, какие вопросы можно задавать, а какие нельзя, научиться отличать ложь от правды, а также на совершенно законных основаниях изучать и проверять анкетные данные кандидатов на получение работы. Эта фирма применяет для проверки указанных в документах данных звонки не одному предыдущему работодателю данного кандидата, как обычно, а трем. При этом выработалось правило, что если ни в одном из трех мест о кандидате не было получено положительной информации, то результат рассматривается как негативный. (Нужно обязательно отметить, что подобные проверки осуществляются путем контакта с людьми, непосредственно знавшими данного человека, а не с сотрудником отдела кадров, который мог его лично и не знать.) За три года подобной практики эта фирма обнаружила, что у 851 человека, или 14% от числа возможных кандидатов, имелись не указанные в документах проблемы, такие, как наличие замечаний по предыдущей работе, фальсифицированной информации об образовании и прохождении военной службы, уголовное прошлое, проблемы с выплатой ссуд и кредитов, физические или психические заболевания, алкоголизм или плохо контролируемый характер. Подобные люди гораздо легче находят самооправдания для совершения противозаконных действий, так что можно значительно уменьшить вероятность проявления с их стороны мошенничества, просто не приняв их на работу.

Для иллюстрации недостаточной проверки кадров приведем следующий, имевший место в действительности пример.

Один контролер нанес ущерб своей компании на несколько миллионов долларов. При расследовании этого мошенничества выяснилось, что он за последние восемь лет был трижды уволен с предыдущих мест работы. В данной же компании его поймали за руку, когда в праздники ночью на работу зашел директор фирмы и обнаружил в бухгалтерии работающего неизвестного. Этот ночной работник оказался подставным бухгалтером, работавшим вместо нашего контролера, у которого, как оказалось, не было даже начальной бухгалтерской подготовки.

После приема сотрудников на работу очень важно информировать их, что можно, а что нельзя, а также что им делать, если они заподозрят кого-либо в мошенничестве, - то есть включить их в общую борьбу за качество труда. В рамках подобной программы действий нужно рассказать сотрудникам, насколько дорого может обойтись мошенничество или другие злоупотребления, что каждая афера сказывается на доходах всех сотрудников и что нельзя равнодушно проходить мимо любого случая злоупотреблений. Компании, проводящие подобную работу, часто объединяют такое обучение с другими видами повышения квалификации, например с инструктажами по технике безопасности или с программами оказания помощи своим сотрудникам.

Так, например, в одной фирме всем работникам вручаются памятки, которые они должны носить в нагрудном кармане. В этих памятках перечислены четыре вида действий, которые они могут предпринять, заметив какое-либо нарушение: 1) сообщить руководству; 2) позвонить в службу безопасности; 3) позвонить в подразделение внутрифирменного аудита или 4) набрать номер 800 «горячей линии». Сотрудники могут при желании сообщить имеющуюся у них информацию анонимно. В этой же фирме всем новым сотрудникам демонстрируется видеофильм о возможных злоупотреблениях, включая случаи мошенничества, на стенах размещаются и постоянно обновляются плакаты и стенгазеты, посвященные программе борьбы со злоупотреблениями. Благодаря всем этим мерам их количество в этой фирме резко сократилось.

Формирование соответствующей трудовой атмосферы

Вторым фактором создания атмосферы честности, открытости и взаимопомощи является соответствующая трудовая атмосфера, которая не возникает сама по себе - ее нужно сознательно формировать. В некоторых организациях случаи злоупотреблений и мошенничества почему-то встречаются чаще, чем в других, и отличаются такие организации друг от друга прежде всего своим трудовым климатом. Для формирования соответствующей трудовой атмосферы особую важность имеют два элемента: 1) политика «открытых дверей» и 2) правильная кадровая и технологическая политика.

Политика «открытых дверей» может препятствовать мошенничеству двояким образом. Во-первых, многие идут на злоупотребления просто потому, что им не с кем поговорить, выговориться. Оставаясь иногда на долгое время наедине со своими проблемами, они теряют представление о грани между дозволенными и недозволенными действиями, об их последствиях, из-за чего они могут принять не самое лучшее решение. Во-вторых, политика «открытых дверей» позволяет руководителям и коллегам быть в курсе испытываемых данным сотрудником проблем и возможных для него способах их решения. Подобное знание дает возможность руководителям предпринять дополнительные шаги по недопущению и/или выявлению злоупотреблений. Примерно 71% всех мошенничеств были осуществлены в одиночку, без сговора с кем-либо. Предоставление человеку возможности с кем-нибудь поговорить может предупредить большое количество злоупотреблений. Один из растратчиков сказал, вспоминая прошлое: «Говорите! Расскажите кому-нибудь, о чем вы думаете, какие проблемы над вами довлеют... Они не стоят того... Они не стоят тех последствий...»

Для иллюстрации рассмотрим случай мошенничества, которого вполне могло бы не быть, проводись фирмой политика «открытых дверей».

Микки Р. работал контролером в небольшой фирме по упаковке фруктов и похитил у нее более 212 000 долларов. Когда его спросили, почему он на это пошел, то ответ был следующим: «Никто здесь, особенно владельцы фирмы, никогда со мной не говорил. Относились они ко мне плохо, свысока. Просто грубили. Они сами это заслужили».

Проведенные исследования свидетельствуют, что часто кадровая и технологическая политика ведет к созданию атмосферы, только способствующей злоупотреблениям. Например, было доказано, что с такой атмосферой ассоциируется неопределенность по вопросам социального обеспечения. К другим подобным элементам относятся:

* Наличие руководителей (менеджеров), которые не заботятся или не уделяют достаточного внимания своему правильному поведению (служат образцом равнодушия или неправильного поведения).

* Неоправданное планирование финансовых показателей.

* Стремление сотрудников к шикарному образу жизни.

* Жизнь только сегодняшним днем, выполнение лишь краткосрочных задач.

* Излишне жесткие правила внутреннего распорядка.

* Плохие возможности для продвижения по службе.

* Враждебная по отношению к коллегам атмосфера.

* Стиль руководства, направленный на устранение последствий, а не причин тех или иных злоупотреблений.

* Наличие руководителей (менеджеров) с импульсивным, бесчувственным, слишком эмоциональным или подавляющим других характером.

* Атмосфера соперничества, причем недружелюбная.

* Недостаточная профессиональная подготовка кадров.

* Отсутствие четких должностных обязанностей.

Каждый из этих элементов вносит свой вклад в создание такой атмосферы, в которой могут встречаться злоупотребления и мошенничество. Так, например, во время авралов появляются дополнительные возможности для неблаговидных деяний. Когда срочно готовится к сдаче какой-либо проект, обычно забывают обо всех привычных контрольных мероприятиях. Срочно добываются подписи на закупки непонятно чего. Платежи проводятся в спешке, часто без необходимых документов. Записи часто делаются задним числом, вспомнить потом, что они означают, бывает просто невозможно. Быстро перемещаются материалы, с ними становится легко манипулировать, их можно просто незаметно припрятать. Часто никто не знает, кто за что отвечает. Не так давно мы беседовали с одним бухгалтером крупной компании, который рассказал, что за последний год в его фирме были выявлены три большие аферы. Две из них, каждая из которых обошлась в миллионы долларов, имели место тогда, когда фирма спешно заканчивала выполнение срочных заказов.

На каждый из приведенных выше элементов можно было бы привести огромное число примеров, но мы ограничимся лишь двумя. Первый из них касается неадекватной оплаты труда, а второй - неоправданного планирования финансовых показателей.

Один из давно работавших в фирме сотрудников считал, что он - на хорошем счету, но никакой прибавки к зарплате давно уже не получал. Зарабатывал он 30 000 долларов в год и полагал, что вполне заслужил 10% прибавки. Поэтому он стал присваивать себе 250 долларов в месяц, что составляет как раз 10% от зарплаты. Его моральные устои допускали кражу именно такой суммы, которую, как он считал, ему задолжали, и ни цента больше, иначе ему пришлось бы считать себя заурядным вором.

Руководителю подразделения одного крупного консорциума был сказано, что вверенный ему участок на будущий год должен увеличить доходы на 20%. Когда он понял, что поставленных рубежей ему достичь не удастся, то он стал фальсифицировать свои отчеты, завышая активы. Он решил, что лучше уж быть нечестным, чем не выполнить поставленную задачу.

Фирменный «кодекс чести»

Третьим фактором в создании атмосферы честности, открытости и взаимопомощи является наличие четко определенного и всеми соблюдаемого «кодекса чести» данной фирмы (компании, организации). В литературе по формированию нравственных устоев говорится, что если вы хотите, чтобы кто-либо был честным, то вам нужно четко определить и продемонстрировать образец честного поведения. Мы уже останавливались на роли примера в создании соответствующей трудовой атмосферы. Фирмам, которые собираются успешно предупреждать случаи злоупотреблений, следует также предусмотреть создание своей собственной программы по моделированию соответствующего поведения, известной как «кодекс чести». Подобный четко определенный нравственный кодекс должен ясно определять, что допустимо, а что - нет. Служащие и работники фирмы, периодически прочитывающие и подписывающие подобный кодекс, лучше понимают разницу между правильным и неправильным поведением. Четкие формулировки такого уложения сводят на нет всякие оправдания типа «это совсем не так серьезно», «если бы вы знали, как эти деньги мне нужны, вы бы меня поняли», «я никому не причинил вреда», «каждый немного нечестен» или «я это только одолжил на время». Когда фирма четко определяет пределы допустимого и требует, чтобы все работники подписались под ее требованиями, последние осознают, что мошенничество для данной фирмы неприемлемо, что нечестность - это для данной фирмы весьма серьезно и что «одолжить» что-либо здесь нельзя. Подобные «кодексы чести» расставляют все точки над i.

Программы помощи сотрудникам (ППС)

Четвертым фактором при формировании атмосферы честности, открытости и взаимопомощи являются программы помощи сотрудникам. Один из трех элементов мошенничества, как мы уже знаем, - это давление внешних обстоятельств, которого, по мнению данного человека, он вынести не может или не знает, как с ним справиться. Фирмам, которым удается помочь своим сотрудникам в решении их проблем, удается, как правило, избежать и злоупотреблений с их стороны. Программы помощи сотрудникам (ППС) помогают им бороться со своими пагубными привычками (к алкоголю или наркотикам), с приверженностью к азартным играм, решить проблемы денежного характера, а также здоровья, семьи и т. п.

Недавнее обследование 500 ведущих фирм США показало, что в 67% из них имеются свои ППС. Большинство респондентов заявило, что этими программами пользуются менее 10% сотрудников, а половина респондентов считают, что затраты на них превышают отдачу. Когда респондентов спрашивали, с какого рода проблемами приходится иметь дело в рамках ППС, 67% упомянули алкоголь и наркотики, 63% - проблемы эмоционального характера, 57% - семейные проблемы, 38% - азартные игры, 37% - финансовые трудности и 32% - проблемы юридического характера. Кроме того, в 11% случаев в рамках этих программ сотрудникам оказываются консультации по вопросам вложения их денежных средств. 92% из всех респондентов считают, что помощь сотрудникам в решении их финансовых проблем может существенно сказаться на количестве злоупотреблений.

Для иллюстрации злоупотреблений, которых можно было бы избежать с помощью ППС, приведем следующие два случая.

Одна незамужняя женщина забеременела. Ей не хотелось, чтобы об этом узнали ее родители и знакомые. Отчаянно нуждаясь в деньгах, чтобы избавиться от ребенка, она украла у своей фирмы 300 долларов. После этого, поняв, как легко можно разжиться деньгами, она до своего разоблачения похитила еще 16 000.

Один из сотрудников крупного банка совершил растрату на сумму свыше 35 000 долларов. Когда его поймали и спросили, что его на это толкнуло, тот ответил, что его сын «сел на иглу, а это обходится около 500 баксов в день», а так как он не мог переносить зрелища его ломки, то ему пришлось пойти на мошенничество.

В обоих этих случаях мошенничество вполне можно было предотвратить, если бы ППС работала эффективно.

Неотвратимость наказания

Пятый фактор формирования атмосферы честности, открытости и взаимопомощи - это ощущение неотвратимости наказания. Страх наказания при неблаговидных деяниях является одним из наиболее мощных тормозов. При современном развитии производства и социальной сферы простое увольнение с работы наказанием быть не может. Реальное наказание - это извещение членов семьи и знакомых мошенника о его действиях. Мошенники обычно совершают свое преступление впервые в жизни и при этом испытывают большие угрызения совести, если бывают вынуждены признаться в содеянном своим любимым. Если мошенников просто увольнять, то это дает им повод сообщить своим знакомым, что, в принципе ничего страшного не произошло, «просто компания меня уволила».

В сокращении количества экономических преступлений большую роль играет жесткая политика по преследованию виновных, политика, которая ясно показывает, что мошенничество будет жестко караться, что отнюдь не всех можно считать нечестными, что фирма не потерпит присвоения или «одалживания» у нее имущества. Хотя подобное преследование обычно обходится в немалые суммы и требует времени, хотя оно связано с перспективой попасть на страницы газет, в долгосрочном плане оно себя оправдывает даже финансово. Если работать на перспективу, отказ от преследования виновных дает другим служащим сигнал, что мошенничество может остаться безнаказанным, и самое страшное, что может грозить аферисту, - это увольнение. При современной текучести кадров и жестких законах, ограничивающих вмешательство в личную жизнь, подобное увольнение не может являться профилактическим фактором. Как и уже рассмотренный нами «кодекс чести», твердо проводимая политика по отношению к неотвратимости наказания способствует уменьшению возможностей у преступника найти оправдание своим действиям.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Предупреждение мошенничества включает в себя формирование атмосферы честности, открытости и взаимопомощи (что мы обсудили в данной главе), а также устранение возможностей для его совершения (что мы рассмотрим в главе 16). При этом основную роль играют пять факторов: 1) прием на работу честных людей и их специальная подготовка на предмет противостояния мошенничеству; 2) формирование соответствующей трудовой атмосферы, подразумевающей проведение политики «открытых дверей», отсутствие авралов и жульничества; 3) наличие всеми понимаемого и соблюдаемого «кодекса чести» - своего рода нравственного кодекса предприятия; 4) разработка специальной программы помощи сотрудникам (ППС), облегчающей им преодоление давления внешних обстоятельств; 5) формирование в коллективе убежденности, что нечестность наказуема.

Чтобы эффективно сократить количество злоупотреблений как таковых, нужно устранить один или более из тех трех элементов треугольника мошенничества, которые мы детально рассмотрели в главах 2-5. Этими элементами являются давление внешних обстоятельств, возможность и самооправдание. Первый, третий и пятый из обсуждавшихся в этой главе факторов касались самооправданий мошенников. Второй же и четвертый связаны с оказанием помощи сотрудникам в их борьбе с давлением на них внешних обстоятельств. При устранении или сокращении возможности самооправдания и этого давления вероятность совершения мошеннических действий намного уменьшается. В следующей, 16-й главе мы обсудим, как свести к минимуму возможности для совершения мошенничества.

Завершение расследования

Отчет по делу о мошенничестве

Расследование дел о мошенничестве при малейшей возможности должно заканчиваться получением от подозреваемого собственноручно подписанного признания своей вины и тщательным подсчетом размеров нанесенного им ущерба. Эти материалы, а также все применявшиеся в данном случае следственные методы, рассмотренные нами в предыдущих четырех главах, должны быть самым тщательным образом задокументированы - так, чтобы на их основании было возможным предпринять любые дальнейшие меры, будь то возбуждение гражданского или уголовного дела или иные способы преследования преступника. У многих американских организаций, таких, как Американское общество дипломированных бухгалтеров (AICPA), Институт внутрифирменного аудита (IIA), Американское объединение служб безопасности предприятий (ASIS) и Национальная ассоциация дипломированных следователей по делам о мошенничестве (NACFE), имеются свои собственные рекомендации относительно составления заключительного отчета по расследуемому делу. В качестве примера можно привести следующий отрывок из рекомендаций Института внутрифирменного аудита.

На завершающей стадии выявления мошенничества желательно составить докладную записку или отчет. В этом документе следует отразить выводы штатного аудитора фирмы (или представителя службы безопасности) относительно того, имеется ли достаточная информация для начала расследования. В нем также нужно перечислить все факты, на основе которых было принято данное решение.

Итоговый отчет (в письменной форме) должен быть представлен после завершения расследования. В него должны быть включены все выявленные факты, выводы, рекомендации и меры, необходимые для выправления положения. В отчете службы внутрифирменного аудита следует перечислить все существенные факты относительно того, кто, что именно, где, когда, каким образом и почему совершил. В нем должны также присутствовать рекомендации по усилению внутрифирменного контроля - в целях уменьшения возможностей для повторений подобных случаев в будущем. Структура подобного отчета не предусматривает рекомендаций по возможным дисциплинарным и другим мерам касательно подозреваемых в мошеннической или другой незаконной деятельности, даже если в ходе расследования были получены неопровержимые улики. Вместе с тем руководитель службы внутрифирменной безопасности или данный аудитор (обычно руководитель подразделения внутрифирменного аудита) в большинстве случаев принимает участие в процессе принятия решения относительно этих возможных дисциплинарных или иных мер, внося свои предложения.

При составлении заключительного отчета следует обратить особое внимание на то, чтобы общий его тон не был бы ни обвинительным, ни оправдывающим. Даже если в ходе расследования были получены письменные заявления о признании вины в совершении данного деяния или в соучастии в нем, эти документы не могут являться доказательствами до их признания таковыми в ходе судебного заседания. Это относится даже к тем случаям, когда руководство на основе письменного признания предпринимает меры дисциплинарного воздействия. В отчетах, где имеются документы о признании вины, следует лишь допускать наличие определенных свидетельств о совершении тех или иных действий, а не утверждать это категорически. Нужно также обратить особое внимание на язык изложения, не допуская субъективных, подстрекающих, клеветнических и других непроверенных высказываний. Для того чтобы отчет был объективным, основанным на фактах и свободным от субъективности, его следует строить на «предполагаемых», «сомнительных» действиях, обстоятельствах и т.п. Соответственно и рассматриваемые в отчете события должны оцениваться только как «возможные». Если в ходе проверки указанные факты находят свое подтверждение, то в отчете могут присутствовать фразы типа:

а) «Расследование, проведенное службой безопасности, вскрыло наличие обстоятельств, подтверждающих полученное заявление».

б) «Расследование, проведенное службой внутрифирменного аудита, позволяет сделать вывод о большой вероятности правдивости заявления и оправданности подозрений».

Формы расследования, базирующиеся на опросах (допросах)

Основанные на методе дополненного треугольника

В этой главе мы завершим обсуждение форм расследования мошенничества рассмотрением тех из них, которые предусматривают опросы (допросы) отдельных людей (свидетелей или подозреваемых), будь то просто беседы, их ответы на ставящиеся перед ними вопросы, или проверку правдивости их показаний. Сначала мы займемся проверкой правдивости, потом перейдем к методам ведения опросов и допросов, а закончим способами борьбы с заведомо ложными показаниями и обманами.

ПРОВЕРКА ПРАВДИВОСТИ

Наиболее часто используются такие методы расследования, которые предусматривают опрос или допрос. Однако имеются по крайней мере еще четыре способа установить правдивость тех или иных показаний и причастность данного человека к совершению мошенничества: 1) тесты при помощи бумаги и карандаша; 2) почерковедческая экспертиза; 3) экспертиза голоса; 4) проверка на детекторе лжи. (Авторы еще раз подчеркивают, что они не являются приверженцами отдельных упомянутых методов. Так, необходимо еще получить убедительные свидетельства научной значимости таких методов, как почерковедение и анализ голоса.)

Тесты при помощи бумаги и карандаша

Тесты при помощи бумаги и карандаша - это объективные способы получить информацию о правдивости данного человека и его моральных устоях. Они чаще применяются в работе с наемными работниками, чем в качестве инструмента для выявления преступников. Точность этих тестов оценивается в пределах от 50 до 90%. К наиболее известным тестам подобного рода относятся «Reid Report», «Personnel Selection Inventory», «Stanton Survey» - тест Рейда, тест по подбору кадров и тест Стэнтона. В этих тестах используются вопросы типа:

Ответы на подобные и иные вопросы в своей совокупности дают представление о личном кодексе чести данного человека, на основе которого оценивается степень рискованности его использования в данном деле и на данном предприятии. Судя по высказываниям разработчиков этих тестов, одним из их преимуществ является то, что результаты тестирования могут быть подвергнуты быстрой компьютерной обработке. Это бывает очень полезно при рассмотрении заявлений о приеме на работу или первоначальном определении круга подозреваемых. Надо отметить, что подобные тесты сейчас используются в 42% из всех предприятий розничной торговли в США.

Почерковедение

Почерковедение, или графология, - это изучение почерка для определения специфических особенностей написания тех или иных букв. Особенно широко оно начало применяться в последние пять лет. Почерковедение используется там, где особенно важны личные качества сотрудника, - в банковской сфере, на производстве, в страховых фирмах. Консультантами по почерковедению в различных фирмах и организациях США работают в настоящее время около 350 графологов.

Тремя основными областями применения почерковедения являются: 1) проверка сотрудника перед его приемом на работу; 2) оценка личных качеств сотрудника в ходе работы; 3) оценка возможностей продвижения по службе. Кроме того, следователи по делам о мошенничестве иногда используют помощь экспертов-графологов при сборе улик и оценке личности подозреваемых.

Анализ голоса

Анализ голоса - это метод определения правдивости и ложности сказанного при помощи специальных устройств регистрации признаков напряженности голоса. К наиболее известным приспособлениям подобного рода относятся приборы «Mark II», PSE и «Hagoth». Исследовательские данные показывают, что точность анализа голоса находится в пределах лишь 50-60%, причем объясняется это тем, что наличие этих приборов пугает говорящих и их испуг сказывается на показаниях аппаратуры. Последние законодательные акты, ограничивающие сферу применения детекторов лжи, также относятся и к использованию анализаторов голоса.

Проверка на детекторе лжи

Детектор лжи, или полиграф, - это механическое средство, применяемое к подозреваемому в целях определения правдивости или ложности его показаний. Детекторы лжи более сложны, чем анализаторы голоса, в том смысле, что они оценивают общий уровень стресса испытуемого. При его ложных показаниях эти устройства регистрируют определенные физические проявления стресса. Теоретически это обосновывается тем, что люди, говоря неправду, чувствуют себя виноватыми. Это чувство вины вызывает стресс, проявляющийся в виде различных физических явлений. Датчики детектора лжи замеряют пульс, кровяное давление, электропроводимость кожи, частоту дыхания и т. п. Аналогично анализаторам голоса, детекторы лжи могут часто привести к неправильным заключениям, так как невиновные испытуемые могут их пугаться. Кроме того, они редко когда могут выявить психопатического лгуна, у которого не возникает стрессовых состояний по причине элементарного отсутствия совести и, следовательно, чувства вины.

Принятый Конгрессом США Закон о защите наемных работников от проверок на детекторе лжи (Employee Polygraph Protection Act) значительно затруднил применение этих устройств. Даже при условии законности проводимой проверки следователь, чтобы применить детектор лжи, должен выполнить 11 специальных условий, одно из которых заключается в том, что необходимо уведомить проверяемого о его праве отказаться от этой проверки, если он того не желает.

Детекторы лжи и анализаторы голоса хороши в той степени, насколько квалифицирован специалист, следящий за их работой. В руках недостаточно квалифицированного работника они даже могут представлять определенную опасность. Многие эксперты согласны в том, что человек, успешно прошедший проверку на детекторе лжи, скорее всего не виновен, но вместе с тем отрицательные результаты проверки еще не доказывают его вины. Один из наиболее известных случаев подобной неудачной проверки касался дела Марка Хоффмана, добровольно сознавшегося в убийстве (описанного нами в главе 9).

ОПРОСЫ

Опрос, самый распространенный метод расследования и поиска доказательств мошенничества, - это систематическое опрашивание лиц, которые могут что-либо знать о событиях, участниках и уликах, исследуемых в ходе данной следственной процедуры. Квалифицированный специалист может быстро подметить слабости в ответах и наметить круг подозреваемых лиц. При ведении опроса полезно знать следующее: 1) следует конкретизировать информацию относительно существенных моментов данного преступления; 2) нужно стремиться получить дополнительные ниточки к получению новых улик и ведущие, возможно, к другим преступлениям; 3) следует работать в кооперации с жертвами и свидетелями; 4) стремиться получить, кроме данных о предмете расследования, информацию относительно возможных личных мотивов свидетелей давать ту или иную информацию.

Можно опрашивать жертв, пострадавших, информантов, лиц, имевших контакт с подозреваемым, его клиентов или заказчиков, самих подозреваемых, экспертов, полицейских, клерков, вахтеров и уборщиц, коллег и начальников подозреваемого, недовольных супруга(у) и друзей, в общем, всех, кто мог бы оказать содействие следствию. Опрос может быть трех видов: 1) опрос дружески настроенных; 2) нейтральных; 3) враждебно настроенных лиц. Каждый подобный вид опроса характеризуется своими особыми признаками. Опрос дружески настроенных лиц обычно выходит за рамки ожидаемого предмета обсуждения. Несмотря на всю полезность их опроса, следователь должен быть осторожен в оценке мотивов поведения таких опрашиваемых. Иногда основным их мотивом может быть искреннее желание помочь, а иногда - желание выгородить подозреваемого или отвлечь внимание следователя, чтобы самому не попасть в этот разряд.

Опрос нейтрально настроенных лиц характеризуется отсутствием у них скрытых мотивов, и такие свидетели обычно бывают наиболее ценны и полезны. Гораздо труднее вести опрос враждебно настроенных лиц, которые часто так или иначе ассоциируются с подозреваемым или самим преступлением. Если первые два вида опросов можно проводить когда угодно, даже можно заранее вызвать опрашиваемых к себе, то опрос враждебно настроенных людей должен проводиться, как правило, без предварительного их уведомления. Внезапный опрос оставляет таким людям меньше времени, чтобы найти способ защиты и соответствующие отговорки.

Восприятие реакции опрашиваемых

Мошенничество, так же как смерть или серьезная травма, является своего рода кризисом. Люди, охваченные этим кризисом или знающие о нем, обычно отличаются определенной и предсказуемой последовательностью реакций на такой кризис. Лица, проводящие опрос и знающие о подобных реакциях, часто достигают гораздо большего успеха, чем те, которые с ними не знакомы. Упомянутая выше последовательность реакций может быть следующей:

3. Попытка заключения сделки со следователем или поиск самооправдания.

Отрицание выполняет роль своего рода буфера при получении неожиданных плохих известий. Оно позволяет лицам, затронутым или связанным с данным случаем мошенничества, собраться и выбрать другой, более оправданный способ защиты. Отрицание подразумевает необходимость знакомства с общей ситуацией.

В некоторых научных работах было показано, насколько хорошо должны быть сбалансированы психологические и физиологические системы организма для его нормального функционирования. При внезапном и резком нарушении психологического равновесия, которое может повлечь за собой разрушение системы в целом, во избежание этого разрушения мобилизуются все необходимые ресурсы организма, и первым из них для поддержания «статус кво» является отрицание. Если человек отказывается признать стрессовый фактор, будь то на эмоциональном или сознательном уровне, то у него(нее) нет мотивации для изменения своего поведения, что может понадобиться для приспособления к новым реальностям.

Отрицание может проявляться в самых различных поведенческих моментах: озадаченности или оторопи; отказе верить предоставленной информации; настаивании на том, что это всего лишь ошибка; непонимании того, что было сказано. Подобные реакции «отрицания» выступают в качестве «шоковых поглотителей» и уменьшают воздействие на организм внезапных травм. Отрицание мошенничества дает преступнику время для подмены, уничтожения или сокрытия важных документов и улик. Это вызывает потерю времени, которое может быть потрачено на нейтрализацию свидетелей или введение их в заблуждение, а также на устранение ценных документальных доказательств.

Когда первая стадия - отрицания - не может уже больше продолжаться, оно заменяется ощущениями злости, ярости и негодования. С человеком на стадии злости общаться очень трудно, так как эта его злость распространяется на все окружение, чаще всего почти случайным образом. Злость обычно возникает оттого, что провалились попытки вернуть себе прежнее психологическое состояние, которое перешло в стадию фрустрации. Эта злость, бывает, охватывает не только подозреваемого, но и его друзей, родственников и коллег. Иногда злость направлена внутрь, превращаясь постепенно в чувство вины. Ощущение злости часто вызывает у руководителей и других лиц неприязненное, вплоть до враждебного, отношение к аудиторам и следователям, так что следуют обвинения их в жестоком и бесчувственном отношении. Подобная реакция ненамного отличается от поведения древних греков, убивавших гонцов, доставивших плохие вести.

Для разрешения вопросов о мошенничестве стадия злости представляет определенную опасность. Находясь в состоянии злости, руководители могут беспричинно третировать подчиненных и других сотрудников, могут даже их уволить. Обозленный директор одного из кафе системы быстрого питания, подозревая одного из работников в воровстве, прямо перед клиентами надел на него наручники и выбросил из кафе. Этот работник подал на директора в суд и был признан невиновным, в результате чего директору пришлось выложить 250 000 долларов в качестве возмещения морального ущерба. В иных обстоятельствах последствия подобной реакции злости у потерпевших позволяют иногда преступникам законно получить средства, намного превосходящие похищенные ими.

Стадия самооправдания является попыткой оправдать мошеннические действия и/или уменьшить степень своей вины. Находясь на этой стадии, руководители часто пытаются понять, почему было совершено данное преступление, и иногда находят, что мотивация мошенника отнюдь не так уж плоха. При этом руководители часто чувствуют, что аферист совсем не такой уж плохой человек, что была сделана ошибка и что, может, надо дать подозреваемому еще один шанс. Опросы на стадии самооправдания часто не дают объективных результатов и иногда даже могут повредить выяснению истины. Показания, полученные на этой стадии, могут привести к их несостоятельности в суде именно из-за большого количества слабых звеньев. Стадия самооправдания - это последняя попытка организма вернуть себе прежнюю психологическую устойчивость.

По мере провала очередных попыток решить возникшую проблему, надежды все уменьшаются. Руководители сталкиваются с угрозой эмоционального взрыва или травм. При воздействии эмоциональной травмы появляются симптомы депрессии: подавленное настроение, утрата интереса к происходящему. Точно так же, как и стадии отрицания, злости и самооправдания, депрессия является нормальной реакцией на попытки организма психологически перестроиться. На этой стадии руководители и менеджеры уже не могут больше отрицать или оправдывать акт мошенничества. На смену злости приходит ощущение потери и разочарования, а иногда и чувство стыда за то, что подобное могло произойти в их фирме или организации. На стадии депрессии руководители могут стать отчужденными и не выражать готовности к сотрудничеству. Это может проявляться в нежелании сообщать ту или иную информацию, помогать следствию. Опросы на этой стадии могут быть менее продуктивными, чем на следующей стадии - стадии смирения. Поэтому следователям по делам о мошенничестве всегда следует иметь в виду душевное состояние потенциальных свидетелей.

Нормальные люди не могут бесконечно пребывать в состоянии депрессии. Через некоторое время для приспособления к вновь возникшей ситуации они начинают пробовать новые модели поведения. После мелких афер с небольшим ущербом подобное приспособление требует очень незначительных психологических усилий. При крупных же аферах с огромным ущербом (таких, как растраты на крупные суммы, потеря заказчиков, шумиха в газетах, возможность оказаться на скамье подсудимых) у некоторых людей при их попытках найти новое психологическое равновесие вся эта последовательность реакций может или несколько раз повторяться, или же они могут долго метаться с одной стадии на другую и обратно.

Так или иначе, но рано или поздно они придут к стадии, где нет места злости или депрессии - скорее, они будут реалистично относиться к происшедшему. Смирение с неизбежным - этап совсем не счастливый; это признание свершившегося факта и желание решить эту проблему раз и навсегда, двигаться вперед. Эта стадия часто обусловлена знанием имевших место фактов, включая знание мотивов действий преступника. Именно в этой стадии опросы наиболее эффективны, а свидетели наиболее расположены помогать следствию.

Для иллюстрации подобных реакций в конкретном деле о мошенничестве вернемся еще раз к случаю, описанному в главе 7.

В данном случае речь идет об афере начальника транспортного цеха крупной оптово-розничной базы, присвоившего более 5000 долларов. Этот начальник отвечал за все происходящее во вверенном ему подразделении и вел отчетность по наличным деньгам, получаемым от клиентов (обычно от 25 до 500 долларов), которые расплачивались наличными при получении заказа. Установленные правила требовали от него, чтобы он выдавал клиентам приходные ордера, учитываемые в специальной книге выполненных заказов. Записи с реквизитами каждого такого ордера затем должны были сравниваться в бухгалтерии с реальной наличностью, и тем самым операции считались закрытыми.

В течение примерно одного года этот начальник похищал у своей базы небольшие суммы денег. Свои действия он пытался скрыть путем специальных отметок в графе о предоставленных скидках (типа «занесено не в ту графу», «в счет предыдущей переплаты» или «получено ошибочно»). При этом количество денег в бухгалтерии сходилось (с учетом этих поправок), и операции закрывались. Подобные пометки не сопровождались подписью второго лица, и в бухгалтерии не задавали никаких вопросов по поводу тех или иных скидок, предоставленных этим начальником транспортного отдела. Вначале этот жулик проделывал лишь две-три подобные операции в неделю на общую сумму около 100 долларов. Через несколько месяцев он уже довел эту сумму до 300 долларов в неделю, а для того, чтобы в бухгалтерии ни о чем не догадались, небольшие скидки стали перемежаться более крупными.

Эта афера вышла на поверхность, когда наш начальник транспортного цеха случайно выписал счет клиенту, расплатившемуся наличными. Когда эту ошибку обнаружили, он как раз был в отпуске и не мог самостоятельно ее исправить, так что бухгалтерам пришлось самим идти по следам этого счета. Сотрудник, занимавшийся оформлением счетов, обратился к заведующему базой, и тот, проверив все приходные ордера, стал подозревать, что здесь не все чисто.

Стадия 1. Отрицание. Поскольку возникли подозрения о мошенничестве, генеральный директор и заведующий складом предприняли собственное расследование состояния кассы склада. Чувствуя, что дело обстоит серьезно, они решили дождаться возвращения из отпуска начальника транспортного цеха.

Оба руководителя всю неделю до его возвращения были очень взволнованы. Позднее каждый из них, независимо друг от друга, показал, что из-за перенесенного шока и возникших подозрений ему было трудно работать. Даже сознавая, что здесь не обошлось без мошенничества, оба руководителя полагали, что могла произойти какая-то ошибка, которую этот начальник транспортного цеха легко мог бы объяснить - ведь он работал уже три года и считался образцовым служащим.

Потом оба этих руководителя допустили, что некоторое время они пытались отрицать, что фальсифицированные записи о скидках могут свидетельствовать о мошенничестве со стороны делавшего их начальника. Из-за этого отрицания самого факта они не смогли предпринять надлежащих шагов, которые удобнее было бы сделать в отсутствие подозреваемого.

При возникновении подозрений или выявлении мошенничества правила предписывали всем руководителям немедленно поставить в известность службу безопасности или отдел внутрифирменного аудита. Однако эти два руководителя убедили себя, что мошенничество здесь невозможно, ведь они хорошо знали и доверяли этому начальнику транспортного цеха. По его возвращении из отпуска руководители попросили его зайти и обсудить ситуацию. Будучи все еще на стадии отрицания, менеджеры просто попросили его написать объяснительную записку относительно его работы с наличными. Этот начальник транспортного цеха теперь оказался в той же начальной стадии кризиса и занял позицию отрицания, заявив, что он не понимает, о чем идет речь. Если бы ему удалось найти приемлемое объяснение своим записям о скидках и ошибки с направлением этого злополучного счета, оба руководителя, будучи все еще на стадии отрицания, скорее всего были бы удовлетворены и прекратили бы расследование.

Так как начальник транспортного цеха отрицал наличие записей о скидках, что, по его мнению, было просто каким-то недоразумением, руководители решили продолжить расследование, отправив нашего начальника работать. С точки зрения общих принципов расследования, это решение было довольно рискованным. Подозреваемый получил возможность манипулировать кассовыми книгами и легко мог уничтожить большую часть вещественных документальных доказательств. Элементарная их «потеря» могла скрыть всю аферу и свести на нет все расследование. В данном случае руководителям нужно было бы сразу же обратиться за квалифицированной помощью в подразделение внутрифирменного аудита. До этого момента была потеряна целая неделя.

Стадия 2. Злость. В течение всей следующей недели оба руководителя страшно злились на подозреваемого и решили, что все-таки здесь было мошенничество. Обсудив между собой происходящее, они решили еще раз встретиться с этим начальником транспортного цеха. На этот раз они хотели во что бы то ни стало получить ответы на свои вопросы. Короче говоря, руководители перешли со стадии отрицания на стадию злости.

Не имея никакой дополнительной информации, которая могла бы быть получена при полном расследовании, оба руководителя снова вызвали подозреваемого и потребовали от него объяснений. Тот просто ничего не сказал. Выйдя из себя, оба руководителя смешали его с грязью и выгнали с работы, так ничего нового и не узнав.

Подобный эмоциональный взрыв мог полностью покончить с расследованием и самой фирмой. Во-первых, если мошенничества здесь не было, фирме мог быть предъявлен иск на возмещение морального ущерба, а также за ложное обвинение, клевету и оговор. Во-вторых, подобное грубое обращение могло затруднить сотрудничество с подозреваемым в ходе дальнейшего расследования. Основанием для увольнения послужило то, что было обнаружено несколько фальсифицированных записок о предоставлении скидок (на суммы от 300 до 400 долларов каждая).

Последующая аудиторская проверка показала, что таких фальсифицированных записей было более 100 и что ущерб для фирмы составил более 5000 долларов. Оба руководителя были страшно удивлены масштабом этого мошенничества. Кроме того, они поставили свою фирму в заведомо более слабую позицию, так как обвинили начальника транспортного цеха в мошенничестве еще до того, как были получены необходимые доказательства его вины.

Стадия 3. Попытка заключения сделки и/или поиска оправдания. После увольнения начальника транспортного цеха генеральный директор понял, что заведующий складом, да и он сам несколько с этим поспешили. Им показалось, что, несмотря на то, виновен ли тот или нет, ему нужно было бы дать еще один шанс, что, может, он просто попался им под руку и компания здесь тоже виновата. Хотя восстановление на работе уволенного человека и противоречило принципам их фирмы, генеральный директор решил, что он мог бы «спасти» для компании этого «ценного» сотрудника. Находясь на стадии поиска оправданий, генеральный директор пытался понять, как мог его друг и сотрудник совершить действия, направленные против компании. Он как бы «заключал сделку», пытаясь представить себе факты таким образом, чтобы они позволили прийти к иному заключению, дать другое объяснение происшедшему, хотя такого объяснения не существовало.

Стадия 4. Депрессия. На предыдущей стадии кризиса генеральный директор и заведующий складом уже немного успокоились и стали рассуждать более здраво. Но вместе с тем их переживания ушли вглубь, и оба они начали испытывать своего рода депрессию - ведь то, что произошло, непосредственно затрагивало их самих.

Эта депрессия еще более усугублялась из-за поведения и замечаний других коллег, постепенно узнававших, что именно случилось. Тот факт, что в конторе начальника транспортного цеха целую неделю работали внутрифирменные аудиторы, отнюдь не способствовал работоспособности остальных сотрудников. Ревизорам было совсем не свойственно заниматься проверками дольше, чем один-два дня, плюс поползли слухи, что начальник цеха был уволен - все это обрастало самыми странными подробностями. Интересно, что в этот период никто - ни генеральный директор, ни заведующий складом - не делился своими чувствами с окружающими, они держали свои ощущения при себе, чувствуя, видимо, что уволенный и так пострадал и дело надо было бы закрыть.

Стадия 5. Смирение с неизбежным. Расследование, проведенное службой безопасности и внутрифирменными аудиторами, вскрыло следующие факты:

* У этого начальника транспортного цеха были симптомы злоупотреблений кокаином и алкоголем. После долгих бесед с руководством рассматривался вопрос о его лечении.

* В глубине души этот начальник оправдывал свои действия тем, что он просто занимает у фирмы деньги. Он постоянно говорил себе, что вот-вот вернет этот долг, но настолько погряз в своих махинациях, что страшно удивился, когда узнал, что меньше чем за год нанес ущерб своей фирме на сумму свыше 5000 долларов.

* Этот начальник признался службе безопасности, что растратил почти все свои сбережения на кокаин и потерял из-за этого свою семью. Потеря работы стала для него лишь последним ударом.

* Беседы с его коллегами показали, что некоторые из них в последние два-три месяца замечали изменения в поведении своего начальника. Никто по этому поводу не предпринял никаких действий, хотя им казались странными частые смены его настроения (по утрам он сиял, расточал улыбки, а ближе к вечеру погружался в депрессию), опоздания на работу и рассеянность, а также его попытки произвести хорошее впечатление на сотрудников, когда он приглашал их на обед, во время которого болтал без умолку.

После того как все это стало известно, оба руководителя уже были склонны допустить, что мошенничество здесь имело-таки место и что им нужно вновь овладеть ситуацией. Теперь они уже хотели довести дело до конца, покончить с ним и вернуться к нормальной работе.

Планирование опроса

Когда бы вы ни проводили опрос, чтобы быть уверенным в достижении поставленных целей, вы должны следовать определенным рекомендациям. Соответствующее планирование позволит вам извлечь из опроса максимум возможного и сократить затрачиваемое на него время. Подобный план заключается в предварительном упорядочении известных уже фактов как о самом деле, так и об опрашиваемом, а также точном определении подходящего времени и месте опроса.

При подготовке этих данных следователь должен проработать имеющиеся у него документы в целях подбора информации по следующим моментам.

* Его анкетные данные - возраст, образование, семейное положение и т. п.

* Привычки и пристрастия, например, склонность к спиртному или употреблению наркотиков.

Как правило, лучше всего проводить подобные опросы на рабочем месте опрашиваемого или в его конторе (за исключением тех случаев, когда тот настроен враждебно) - в этом случае у него под рукой могут оказаться нужные бумаги, документы, учетные ведомости и т. п. Кроме того, это место для опрашиваемого привычнее и удобнее. Помещение, где проводится опрос, должно быть, по мере возможностей, отдельным, при этом желательно до минимума сократить количество телефонных звонков.

Следователям всегда нужно заранее уведомлять дружественно настроенных свидетелей о планирующемся их опросе и выделять на него достаточное количество времени. Зная дату и время опроса, следователь должен подготовить необходимые для него данные, по возможности беседуя с каждым человеком наедине.

Поведение следователя во время опроса

Во время опроса следователь должен быть сосредоточен, вежлив, любознателен и внимательно следить за каждым своим словом. Мы можем порекомендовать несколько проверенных правил:

* Расположитесь поближе к опрашиваемому, пусть между вами не будет никаких столов или других предметов мебели. Не расхаживайте по комнате, оставайтесь на одном и том же месте.

* Не обращайтесь к вашему собеседнику свысока, не думайте, что он глупее вас.

* Будьте внимательны к личным качествам собеседника, особенно учитывайте его пол, расовую принадлежность, религию, нравственную позицию.

* Постарайтесь казаться деловым человеком, ведите опрос профессионально. Будьте дружественны, но не фамильярны. Помните, что вам нужно найти истину, не пытайтесь во что бы то ни стало «выбить» признание или обвинение.

* Постарайтесь не казаться авторитарным, избегайте попыток жестко направить опрос в нужное вам русло.

* Постарайтесь показать свое хорошее расположение и участие. (При необходимости можно сказать, что в такой ситуации любой мог бы сделать то же самое.)

* Следите за своим языком, не используйте профессиональный жаргон.

* Поблагодарите свидетеля за то, что он согласился потратить на вас свое время и вообще за его согласие сотрудничать.

* Во время опроса постарайтесь делать записи так, чтобы опрашиваемый не мог их видеть.

* В конце каждого опроса обязательно поблагодарите собеседника за его помощь в расследовании данного дела.

Специфика речи в ходе опроса

Очень важно следить за тем, как вы беседуете, какие используете обороты речи. Следователи часто добиваются успеха, следуя специальным рекомендациям, например:

* Используйте короткие ясные вопросы, посвященные одному предмету.

* Задавайте такие вопросы, которые требуют развернутого ответа; по возможности, избегайте вопросов, на которые может следовать односложный ответ - «да» или «нет».

* Избегайте также вопросов, в которых уже содержится часть ответа (то есть наводящих вопросов).

* Требуйте от опрашиваемых подкреплять свои ответы и умозаключения фактами.

* Не давайте опрашиваемым уходить в сторону. Требуйте на свои вопросы прямых ответов.

* Не позволяйте собеседникам уводить вас от существа дела. Не допускайте с их стороны путаницы в ответах и попыток оставить некоторые вопросы вообще без ответа.

* Постоянно будьте сосредоточены на ответах, а не на том, какой вопрос задать следующим.

* Перед тем как задать следующий вопрос, проверьте, правильно ли вы поняли ответ на предыдущий.

* Постоянно контролируйте ситуацию в ходе опроса.

* В ходе опроса сообщите о некоторых (но не всех!) уликах и вещественных доказательствах.

Составные части опроса

Каждый опрос состоит из трех частей - вводной части, основной и завершающей. В ходе вводной части должны быть получены основные данные о собеседнике и точно изложен предмет обсуждения. Именно во время вводной части следует убедить собеседника в необходимости сотрудничества.

В ходе основной части добывается наиболее существенная информация. Здесь даются ответы на поставленные вопросы, детально обсуждаются те или иные факты. Порядок вопросов в ходе основной части беседы может быть различным. Согласно одной из методик, обсуждение проблемы проходит в хронологической последовательности. Другая методика заключается в обсуждении сначала общих вопросов, а потом - частных. Третья подразумевает задавание вопросов относительно имеющихся документов. Опрос не должен заканчиваться прежде, чем следователь исчерпает все возможности для получения максимально полной информации относительно того, кто, почему, каким образом, когда, где и что именно совершил.

В заключительной части опроса следователь благодарит опрашиваемого за сотрудничество. Каждая заключительная часть беседы должна включать в себя вопросы типа:

* Можете ли вы мне еще что-либо сообщить или добавить.

* Есть ли у вас предложения по поводу того, с кем мне еще следует поговорить.

Обязательно заканчивайте каждый опрос как можно вежливее - может быть, вам придется еще раз беседовать с этим человеком.

Следователи часто совершают две наиболее распространенные ошибки. Первая из них касается недостаточного планирования беседы до опроса, а вторая - слишком сильного нажима на опрашиваемого.

ДОПРОСЫ (ПЕРЕКРЕСТНЫЕ ДОПРОСЫ, ОЧНЫЕ СТАВКИ)

В ходе допросов разного типа подозреваемым или недружелюбно настроенным свидетелям задаются вопросы в целях получения таких доказательств, которые нельзя получить другими способами. Одной из целей допроса может быть предоставление подозреваемому возможности добровольно сообщить некоторые факты и/или получить от него признание в совершении преступления с соблюдением всех юридических норм. Перекрестные допросы и очные ставки могут также оказаться полезными для сбора доказательств и нейтрализации или опровержения доводов подозреваемого. Обычно перекрестные допросы и очные ставки не проводятся до тех пор, пока не будут завершены все другие следственные действия или пока не станет ясно, что те или иные доказательства могут быть получены только от самого подозреваемого. Как мы знаем, следствие должно вестись от периферии к центру, и подозреваемый допрашивается в самую последнюю очередь. В примере 13-1 мы наглядно показываем, как должно проводиться расследование при подозрении на получение взятки или «вознаграждения».

ПРИМЕР 13-1

Тактика допроса

Тактика перекрестного допроса и очных ставок значительно отличается от той, которая используется при опросе дружественно или нейтрально настроенных свидетелей. Хотя вводная часть проводится аналогично (в это время происходит сверка анкетных данных и уяснение существа дела), основная часть отличается весьма существенно. В большинстве случаев следователям чаще удается получить признание подозреваемого при его непосредственном допросе, чем пытаясь выдавить из него подробности в ходе предварительной беседы. При этом следователь должен ясно изложить имеющиеся улики и доказательства, свидетельствующие о том, что собеседник является главным подозреваемым. Все его попытки отрицать свою вину и увести следствие в сторону должны жестко пресекаться, цель здесь - получить хотя бы частичное признание. Подобное частичное признание в ходе допроса можно успешно использовать для последующего постепенного достижения полного признания.

Хороший следователь прекрасно осознает, что при очных ставках и перекрестных допросах между ним и подозреваемыми стоит непреодолимая стена из их ощущений вины и страха от возможных последствий, ощущения безвыходности положения. Эту стену можно преодолеть - и тем самым добиться признания - путем уменьшения в глазах подозреваемого тяжести его преступления и проявлением к нему максимальной симпатии и участия. Уменьшить кажущуюся тяжесть преступления можно высказываниями типа «я могу понять, почему кто-то мог совершить подобное» или «испытывая такое давление, любой бы совершил то же самое». Симпатию и участие можно проявить словами: «Я хотел бы вам помочь» или «Я сделаю все, чтобы смягчить последствия».

Собственноручно подписанное признание

Независимо от того, допрашивается ли свидетель или подозреваемый, бланк для признания должен быть подготовлен заранее. Подписанное им собственноручно признание должно быть удостоверено, по крайней мере, двумя свидетелями и содержать фразу, что данное признание сделано по доброй воле, без угроз или иного давления со стороны следователя.

Образец подобного признания приведен в примере13-2.

ПРИМЕР 13-2

Образец собственноручно подписанного признания

Я, Джейн Смит, по доброй воле и без оказания на меня давления настоящим делаю следующее заявление Кейту Кертису и Джулии Мак-Элви, которые представились мне в качестве представителей службы безопасности (штатных аудиторов) компании «Madison Meats». Для получения данного признания ими не были применены угрозы или какие-либо посулы.

Мне было сообщено, что проводится опрос сотрудников на предмет выяснения того, получала ли я за время работы менеджером компании «Madison Meats» незаконные вознаграждения. Мне было также сообщено, что я являюсь основной подозреваемой и имеются основания полагать, что мои действия могут образовывать состав уголовного преступления; мне было также сообщено, что я имею право на услуги адвоката.

Я работаю в компании «Madison Meats» со 2 февраля 1973 г., а с января 1988 г. занимаю должность менеджера этой компании.

Я добровольно признаю, что получила вознаграждение от Марка Томпсона, представителя колорадской фирмы «Mercury Meats». Общая сумма полученного мною вознаграждения составляет примерно 10 000 долларов и выплачивалась мне Марком Томпсоном начиная с января 1993 г. Эти деньги он мне платил за то, чтобы я увеличила количество закупок от его фирмы. Я полностью отдавала себе отчет, что мои действия являются незаконными и противоречат практике «Madison Meats». Я искренне сожалею о своем поступке и готова предпринять любые усилия по возмещению нанесенного мною компании «Madison Meats» ущерба. Никто из других сотрудников «Madison Meats» не участвовал в моих действиях и не знал о них.

Прочтя образец настоящего заявления, я проставила на нем свои данные и сумму полученных денег и собственноручно своей подписью подтверждаю, что данное заявление соответствует истине.

ОБМАН И ПРЕДНАМЕРЕННАЯ ЛОЖЬ

Самой трудной проблемой для ведущего допрос следователя является определение того, когда подозреваемый или свидетель говорит правду, а когда намеренно лжет. Большинство людей прибегают ко лжи тогда, когда хотят избежать наказания или получить награду. С помощью лжи люди пытаются защитить себя до тех пор, пока угрызения совести не станут для них невыносимыми или пока внешние обстоятельства не подскажут им, что пора признаться в своей виновности. Когда люди лгут, они испытывают страх, проявляющийся в определенных симптомах, например в пульсации сонной артерии, в пересыхании губ, непроизвольных движениях кадыка и/или неумеренных попытках придать своим высказываниям видимость правды.

Ниже мы приводим описание некоторых типов лгунов. Наиболее типичными являются шесть из них:

1. Панический лгун. Он лжет из боязни последствий своего признания. Такие люди чувствуют, что они не смогут вынести своего унижения в кругу друзей и близких. Признание было бы для них ударом по самолюбию. Этот тип лгунов считает, что признание еще более усугубит и так плохую ситуацию.

2. Профессиональный враль. Такие люди лгут и обманывают постоянно - на работе, при совершении покупок в магазине и так далее. Таких людей можно считать лгунами с большой практикой.

3. Лгун из спортивного интереса. Ему нравится лгать. Для него ложь - это вызов. Каждый новый человек для него - это новый соперник в своего рода спортивном состязании. Такие лгуны начинают с обмана родителей, постепенно перенося свою ложь на все новых и новых людей.

4. Садистский лгун. Для него ложь - единственное оружие. Такой садистский лгун понимает, что его могут обвинить, но никогда своим признанием он не доставит следователям удовольствия. Таким людям доставляет радость видеть, как страдают окружающие, его семья от того, что закон преследует «невинного» человека.

5. Этнологический лгун. Родители научили его, что «доносчиков никто не любит». Подобный образ мыслей типичен для представителей мафии. Таким людям нравится, когда их допрашивают.

6. Психопатический лгун. Похоже, что у таких людей вообще нет совести, они не сожалеют о совершенном преступлении. У них нет никаких внешних проявлений виновности. С подобными лгунами тяжелее всего - они прекрасные актеры, способные обмануть следователя.

Лгать - это тяжелая работа. Сказать заведомую ложь в ходе опроса или допроса всегда требует определенных усилий. Хорошие следователи могут распознать ведущуюся внутри подозреваемого борьбу с самим собой, его напряженность и работу мысли. Специалисты выделили некоторые признаки, как словесные, так и психологические, которые могут свидетельствовать о заведомой лжи. Мы приводим их в примере 13-3.

ПРИМЕР 13-3

Вербальные и психологические признаки намеренной лжи

Люди, говорящие правду, стараются ответить на вопрос прямо; те же, кто ее скрывает, пытаются в своих ответах говорить о разных побочных обстоятельствах.

Говорящим неправду для ответа на вопрос обычно требуется больше времени, им нужно время для принятия решения, что именно сказать.

Повтор вопроса - это обычный способ выгадать дополнительное время, чтобы продумать ответ на поставленный вопрос.

Многие говорящие неправду люди отличаются отрывочной речью, предложения у них часто остаются незаконченными.

Разного рода клятвы (типа «клянусь Богом!») часто используются лгунами в их попытках придать большую убедительность своей лжи. Правдивым людям нет необходимости прибегать к клятвам и заверениям.

Лгуны часто бурчат ответы себе под нос или сбиваются в своих ответах.

Люди, говорящие неправду, стараются использовать «обтекаемые» слова - например, «я не брал этих денег».

Говорящие правду люди стараются убедить противную сторону в своей невиновности, тогда как лгущие обычно ведут себя пассивно.

Непоследовательность в утверждениях относится к одним из лучших показателей лживости.

Правдивые люди стараются отвечать на поставленные вопросы прямо, лгуны же пытаются ответить на трудный вопрос косвенно.

Знаки - это такие сигналы, значение которых совершенно ясно. Например, кивок головы. В некоторых случаях обмана подобные знаки бывают не доведены до конца, резко обрываются подозреваемым.

Жесты - это преимущественно совершаемые руками движения, которые делаются для придания убедительности словам. Люди, говорящие неправду, часто используют жесты, казалось бы, не к месту.

Такими навыками могут являться незамечаемые самим человеком привычки, например касаться мочки уха, поглаживать волосы, сжимать пальцы и т.п. В период стресса эти навыки становятся более заметными.

Стресс обычно проявляется в учащенном дыхании, которое часто может свидетельствовать о намеренной лжи.

Подобные проявления стресса могут свидетельствовать о намеренной лжи.

Неуловимые или трудноуловимые, быстро исчезающие - в доли секунды - изменения в выражении лица часто свидетельствуют о скрытом эмоциональном возбуждении. При соответствующей подготовке следователь всегда может научиться их улавливать.

Распознавание лжи - это не наука, а искусство. Его нельзя использовать иначе, чем только для выдерживания общей линии допроса. Ни один из приведенных выше признаков не может иметь самостоятельного значения, необходимо оценивать все признаки в совокупности.

Источник: вышеприведенные признаки были нами взяты из видеофильма «Как определить, когда кто-то лжет», подготовленного в 1989 г. Ассоциацией следователей по делам о мошенничестве (ACFE, 716 West Avenue, Austin, Texas 78701).

Защитные механизмы, используемые для сокрытия вины

Подозреваемые, говорящие неправду, часто используют для сокрытия своей виновности определенные защитные механизмы, а именно: дисассоциацию, проективность, оправдание и идентификацию. Человек, использующий дисассоциацию, как правило, «присутствует здесь телом, но отсутствует душой». Такие люди изображают страшную занятость, могут говорить о чем угодно, кроме как о преступлении, и т. д. Когда им задают конкретный вопрос, такие люди начинают говорить о чем угодно, только не о существе дела. Они утверждают, что и понятия не имеют ни о каком преступлении, никого ни в чем не подозревают и не знают, как оно могло бы быть совершено. Они не берут на себя никакой инициативы и часто используют выражения вроде «не могу припомнить», «понятия не имею» и т. п. Иногда они могут тупо сидеть, уставившись в пространство, создавая впечатление крайней физической изможденности.

Подозреваемые, использующие защитный механизм типа проективности, обычно демонстрируют свой враждебный настрой к окружающим. Они как бы проецируют свою вину на других и переносят свои личные трудности на посторонних. Они постоянно пристают ко всем со своими проблемами и часто кажутся крайне раздраженными, когда их спрашивают о каком-либо преступлении. Иногда они бывают агрессивными и просто выходят из себя, когда вы лишь намекаете на возможность их собственной виновности. Как только удается добиться от них признания, они обычно тут же покоряются своей судьбе.

Оправдание - это такой защитный механизм, при котором подозреваемый заменяет реальные причины своего преступления возможными, выставляющими его в лучшем свете. Подозреваемые при этом часто утверждают, что похищенные средства на самом деле просто пропали, что их не украли или что в данном случае наверняка произошла какая-то ошибка. Они также говорят, что нанесенный ущерб не заслуживает внимания, что фирма или жертва сами предоставили возможность для совершения мошенничества и даже специально ввели афериста в искушение. Они могут утверждать, что бедному преступнику мало платили, так что на самом деле это совсем не хищение. Такие люди предпринимают усилия для минимизации квалификации преступления и утверждают, что ни один из их знакомых этого хищения совершить не мог. Подобные люди обычно пытаются оправдать намерения преступника, а не его действия.

Идентификация - это защитный механизм, при котором подозреваемые считают себя «святее папы римского». Им очень бы хотелось убедить вас, что они в принципе не могут совершить ничего плохого, что они постоянно посещают церковь, часто помогают другим. Тем самым они доводят свою высокую самооценку до пределов возможного.

Пример

Для лучшего понимания того, как у мошенника могли бы срабатывать защитные механизмы, рассмотрим случай Гарри Брауна. Гарри, который вообще-то был честным до того момента, пока не растратил чужой депозитный вклад, после совершения хищения стал совершенно другим человеком.

Вы наверняка уже тысячи раз встречали такого Гарри Брауна. Это типичный клерк крупной корпорации, занимающийся выплатами по счетам. Ему где-то между 35 и 45, он женат и у него двое детей. В этой компании он работает уже семь лет, на хорошем счету, за все время на него ни разу не поступало ни одной жалобы.

В последний год, однако, в ничем не примечательной жизни Гарри Брауна произошли кое-какие перемены. Ему стало катастрофически не хватать денег, а для Гарри сама мысль поделиться с кем-то своими проблемами была невыносимой. Эта перемена изменила и его отношение к фирме, где он работал. На этом первом этапе он просто представлял собой элемент повышенного риска.

Однажды утром Гарри пришел на работу и увидел на столе сумку с депозитным вкладом. Он сразу же понял, что клерк, работавший в ночную смену, просто забыл убрать эту сумку в сейф. По прежнему опыту он знал, что в сумке должно быть где-то от двух до трех тысяч долларов. За эти несколько минут им овладела шальная мысль - ведь эти деньги могли полностью решить все его проблемы.

К несчастью для Гарри Брауна, он находился в ситуации, когда все признаки свидетельствовали против него: у него была возможность и, вместе с тем, он верил, что преступление удастся скрыть. Именно в данный период времени Гарри находился под давлением внешних обстоятельств. Готовое решение всех проблем, лежавшее на расстоянии вытянутой руки, подавило все страхи о последствиях того, что он собирался совершить. Гарри мог оправдать свой поступок.

Его сознание, своего рода встроенная система торможения, заставлявшая его всю жизнь быть честным, дала сбой. Он мог украсть эту сумку и спрятать там, где найти ее никто не мог, а он позже изъял бы ее оттуда. Начиная с этого момента Гарри Браун перестал быть прежним человеком, полностью изменилась манера его поведения.

После совершения своего преступления Гарри стал испытывать ощущения страха и вины. Составной частью ментального опыта является психологическое ощущение. Страх и чувство вины находят свое выражение в очень неприятных ощущениях. Медики эти неприятные ощущения называют стрессом. Продолжающийся длительное время стресс может сказаться на всем организме человека. Гарри Браун, весь охваченный чувствами вины и страха, стал жертвой сильного стресса, но, как и у любого человеческого существа, у него были определенные психологические средства борьбы с этим стрессом, заставившие сработать защитные механизмы его организма.

Обсужденные в этой главе защитные механизмы являются наиболее типичными средствами борьбы со стрессом. Ведя следствие, вы должны уметь распознавать и понимать причины и следствия срабатывания таких защитных механизмов.

КОММЕНТАРИИ В ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведение опросов и допросов - это наиболее часто встречающиеся способы ведения расследования. Среди многочисленных книг, посвященных этой проблематике, одной из лучших, на наш взгляд, является «Допрос и получение признания в ведении уголовных дел» (Criminal Interrogation and Confessions), написанная Фредом Инбау и Джоном Рейдом. Ее авторы являются спонсорами курсов следователей в Чикаго (John E. Reid & Associates School of Interviewing). Нужно также отметить, что Ассоциация следователей по делам о мошенничестве, резиденция которой находится в Остине, штат Техас, устраивает многочисленные семинары по методике ведения опросов и допросов. В этой главе мы затронули лишь поверхностный слой этой сложнейшей проблематики. Если вы серьезно относитесь к вопросам расследования мошенничества, то для того, чтобы стать квалифицированным следователем, вам предстоит тяжелый труд. Мало прочесть одну-две пусть даже прекрасные книги, необходимо воспользоваться любой возможностью для практической подготовки в ходе подобных семинаров. Именно благодаря прекрасным следовательским навыкам ведения опросов и допросов были раскрыты многие случаи мошенничества, получены признание подозреваемых и обеспечено возмещение ими нанесенного ущерба. Однако вместе с тем из-за ошибок следователей в ходе опросов и допросов многие случаи так и остались нераскрытыми. Свои навыки слушать и наблюдать, необходимые для опросов людей при расследовании мошенничества, можно совершенствовать и на специальных курсах по подготовке профконсультантов.

Описание предмета: «Уголовное право»

Уголовное право - отрасль права представляет собой совокупность правовых норм, которые определяют преступность и наказуемость деяний, основания уголовной ответственности, систему наказания, порядок и условия их назначения, а также освобождение от уголовной ответственности и наказания.

Внимание!

Банк рефератов, курсовых и дипломных работ содержит тексты, предназначенные только для ознакомления. Если Вы хотите каким-либо образом использовать указанные материалы, Вам следует обратиться к автору работы. Администрация сайта комментариев к работам, размещенным в банке рефератов, и разрешения на использование текстов целиком или каких-либо их частей не дает.

Мы не являемся авторами данных текстов, не пользуемся ими в своей деятельности и не продаем данные материалы за деньги. Мы принимаем претензии от авторов, чьи работы были добавлены в наш банк рефератов посетителями сайта без указания авторства текстов, и удаляем данные материалы по первому требованию.