Воспользуйтесь формой поиска по сайту, чтобы найти реферат, курсовую или дипломную работу по вашей теме.

Налоги: преступление и наказание

Государство вынуждено ввести жесткий контроль за уплатой налогов. Отсюда и появление таких новых юридических понятий, как налоговое преступление и налоговое правонарушение. Само понятие «налоговое преступление» означает наиболее опасное нарушение налогового законодательства, в результате которого в бюджет не поступают денежные средства, необходимые государству для осуществления его полномочий.

В новом Уголовном кодексе РФ содержатся две статьи, предусматривающие ответственность за преступления, связанные с нарушениями налогового законодательства. Статья 198 называется «Уклонение гражданина от уплаты налога». Она гласит, что уклонение гражданина от уплаты налога путем непредставления декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом от 200 до 500 минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы, иного дохода осужденного за период от 2 до 5 месяцев, либо обязательными работами на срок от 180 до 240 часов, либо лишением свободы на срок до одного года. То же деяние, но совершенное лицом, ранее судимым от уплаты налога, либо совершенное в особо крупном размере наказывается штрафом в размере от 500 до 1000 минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы, иного дохода осужденного за период от 5 месяцев до 1 года, либо лишением свободы на срок до 3 лет.

Надо помнить, что уклонение от уплаты налога признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога превышает 200 минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - 500 минимальных размеров оплаты труда.

Налогоплательщикам следует знать некоторые нюансы этого вопроса. Скажем, включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах может выразиться во внесении в нее заниженных сведений о доходах или завышенных - о расходах. Искажения, которые не свидетельствуют о намерении лица уклониться от уплаты налогов, не образуют состава рассматриваемого преступления. Еще одно: если имеет место неуплата нескольких видов налогов, то размер уклонения исчисляется исходя из общей суммы неуплаты. Надо также понимать, что налоговое преступление должно содержать прямой умысел, а целью его являться присвоение суммы, которая должна быть перечислена в бюджет в виде налогов.

Статья 199 «Уклонение от уплаты налогов с организаций». Она гласит, что уклонение от уплаты налогов с организаций путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо путем сокрытия других объектов налогообложения, совершенное в крупном размере, наказывается лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 5 лет, либо арестом на срок от 4 до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до 3 лет. То же деяние, совершенное неоднократно, наказывается лишением свободы на срок до 5 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет.

Предпринимателям следует знать, что уклонение от уплаты налогов с организаций признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога превышает 1000 минимальных размеров оплаты труда.

В качестве конкретных признаков уклонения от уплаты налогов могут быть, в частности, следующие:

- несоответствие данных о финансовых результатах (прибыли) предприятий, показанных в разных формах бухгалтерской отчетности;

- несоответствие данных бухгалтерской отчетности предприятия итоговым сведениям синтетического бухгалтерского учета, когда баланс и отчет о финансовых результатах не подтверждены данными учета;

- несоответствие записей в учете (корреспонденции счетов бухучета) и подтверждающих их первичных документов реальному содержанию хозяйственных операций (недостоверный первичный документ);

- отсутствие документальных оснований для записей в бухгалтерском учете и отчетности и т.д.

Надо иметь в виду, что если тот или иной объект налогообложения не отражается в официальных документах не в силу прямого на то умысла или вообще это происходит неумышленно, а также если сокрытие осуществляется хотя бы и с прямым умыслом, но без цели уклонения от уплаты налогов, состав рассматриваемого преступления отсутствует. Состав преступления отсутствует и в том случае, если имеет место лишь неуплата (или несвоевременная уплата) налогов - при достоверном отражении в официальных документах объектов налогообложения.

Применение положений части первой Налогового кодекса РФ в практике Арбитражного суда Новосибирской области

Учитывая постановления кассационного суда, отменившего ряд судебных актов Арбитражного суда Новосибирской области, порядок и сроки наложения штрафа по п. 9 Указа должны регулироваться частью первой Налогового кодекса РФ, а не Кодексом РСФСР об административных правонарушениях, поскольку из смысла рассматриваемого Указа следует, что он принят «в целях обеспечения полноты внесения налоговых и иных обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды РФ, усиления ответственности налогоплательщиков за соблюдение норм налогового законодательства».

Арбитражная практика, касающаяся применения статей 119, 120, 121, 122 Налогового кодекса РФ

При подготовке обзора изучено и обобщено 38 дел, рассмотренных арбитражным судом с момента введения Налогового кодекса РФ, и которые прошли проверку их законности и обоснованности в Федеральном окружном суде Западно-Сибирского округа, по состоянию на 17.04.2000г.

Анализ приведенных дел свидетельствует о том, что указанные дела рассматривались практически одновременно, а сложившаяся по-разному практика применения, особенно ст. 120, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в апелляционной инстанции Арбитражного суда Новосибирской области и в кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа, привела к многочисленным отменам.

Суть разногласий сводилась к тому, что 15.07.99г., т.е. к моменту поступления в суд первых дел по применению положений НК РФ, Конституционный Суд РФ принял постановление «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О государственной налоговой службе РСФСР» и Законов РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», «О Федеральных органах налоговой полиции», которым положения пп. «а», абзаца первого п. 1 «б» ст.13 Закона РФ от 27.12.91г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» признаны не соответствующими Конституции РФ.

В связи с этим апелляционная инстанция Арбитражного суда Новосибирской области полагала, что применение соответствующей ответственности по п. 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ за правонарушения, имевшие место до 01.01.99г., является неправомерным.

Кассационная инстанция указала на то, что названным Постановлением Конституционного Суда РФ не были признаны неконституционными составы правонарушений, следовательно, в соответствии с частью 2 ст. 54 Конституции РФ и п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, как это имеет место в санкциях ст. 120,122 Кодекса, имеют обратную силу (типичное дело № А45-5553/99-СА17/210 приводится в обзоре).

Первое постановление кассационной инстанции, содержащее указанные выводы, поступило в Арбитражный суд Новосибирской области в ноябре 1999 г., с этого момента в суде установилась единообразная практика по применению указанных статей.

Практика применения ст. 119 НК РФ складывалась в основном правильно.

Суды обеих инстанций исходили из того, что санкции по ст. 119 Налогового кодекса РФ подлежат удовлетворению исходя из применения абзаца 2 п. «б» ст. 13 Закона об основах налоговой системы и п. 3 ст. 5 НК РФ.

В практике применения ст. 120 НК РФ ошибок практически допущено не было, так как иски о применении указанной статьи поступили во втором полугодии 1999 года, когда Федеральным законом РФ «О внесении изменений и дополнений в часть первую НК РФ» от 09.07.99г. указанная статья НК была исключена.

1. В соответствии с частью 2 ст. 54 Конституции РФ и п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений, имеют обратную силу.

Государственная налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском к индивидуальному частному предприятию о взыскании 20% налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога в результате неправильного его исчисления, выявленного в ходе проверки соблюдения налогового законодательства за период с 01.04.96г. по 01.01.99г.

Решением суда от 31.08.99г. во взыскании санкций отказано.

Свое решение суд мотивировал тем, что налоговое правонарушение совершено до введения в действие НК РФ, положения которого, согласно ст. 8 Вводного закона от 31.07.98г. № 147-ФЗ, применяются только к правоотношениям, возникшим после введения его в действие.

Действовавшая на момент совершения налогового правонарушения ответственность по Закону «Об основах налоговой системы» от 27.12.91г., по мнению суда, применению не подлежала, так как Постановлением Конституционного Суда РФ от 15.07.99г. положения пп. «а» и абзаца 1 п. 1 «б» ст. 13 Закона признаны не соответствующими Конституции РФ.

В апелляционном порядке законность решения не проверялась.

Постановлением кассационной инстанции от 14.12.99г. по жалобе налоговой инспекции решение суда отменено, принято новое решение об удовлетворении иска.

Принимая новое решение, суд кассационной инстанции исходил из того, что Постановлением Конституционного Суда РФ от 15.07.99г. признан несоответствующим Конституции пп. 1 ст. 13 (примечание: данное утверждение не соответствует резолютивной части Постановления Конституционного Суда РФ от 15.07.99г.), предусматривающий ответственность за отсутствие учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшее за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период. Учет объектов налогообложения не являлся предметом спора по данному делу. Следовательно, Постановление Конституционного Суда РФ от 15.07.99г. в данном случае применению не подлежало.

Кассационным судом признаны законными требования налоговой инспекции по применению ст. 122 НК РФ, устанавливающей более мягкую ответственность по сравнению с той, которая была предусмотрена п. 1 «а» ст. 13 Основ, так как в соответствии с частью 2 ст. 54 Конституции РФ и п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу.

Постановление кассационной инстанции № ФО4/2580-845/А45-99 от 14.12.99г. по делу № А45-5553/99-СА 17/210.

2. Штрафные санкции за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения по п. 2 ст. 120 НК РФ подлежат взысканию, если они совершены в течение одного налогового периода.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 26.06.99г. по иску Государственной налоговой инспекции отказано во взыскании с ООО «Табакъ» повышенного размера штрафа по п. 2 ст. 120 НК РФ со ссылкой на то, что допущенное налоговое правонарушение имело место до 01.01.99г., т.е. до вступления Налогового кодекса РФ в действие.

Суд кассационной инстанции постановлением от 08.12.99г., оставляя без изменения решение суда от 26.06.99г., указал другой квалифицирующий признак отказа во взыскании, сославшись на то, что взыскание штрафа за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения производится в случае, если оно совершено в течение более одного налогового периода.

Под налоговым периодом в соответствии со ст. 55 НК РФ понимается календарный год или иной период времени, применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

В данном случае налоговой проверкой более одного налогового периода охвачено не было.

Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО от 08.12.99г. № Ф04/2555-814/А45-99 по делу № А45-6444/99-СА/83.

Судебно-арбитражная практика, связанная с применением Указа Президента РФ от 23.05.94г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и сборов и иных платежей» в редакции Указа Президента РФ от 03.08.99г. № 977)

П. 9 Указа установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели за осуществление расчетов наличными денежными средствами сверх установленных предельных сумм, подвергаются штрафу в двукратном размере суммы произведенного платежа. Возможность снижения ответственности, освобождения от нее не предусмотрены.

В судебно-арбитражной практике неоднозначно решался вопрос о правовой природе ответственности, предусмотренной п. 9 Указа. Этот вопрос требовал разрешения с той целью, чтобы исключить конкуренцию норм административного и налогового законодательства. Исходя из практики рассмотрения дел арбитражного суда НСО, прошедших обжалование в Федеральном арбитражном суде Западно-Сибирского округа, можно прийти к следующему выводу.

Учитывая, что рассматриваемый Указ был принят «в целях обеспечения полноты внесения налоговых и иных обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды РФ, усиления ответственности налогоплательщиков за соблюдение норм налогового законодательства...», порядок и сроки наложения штрафов должны регулироваться частью первой НК РФ, а не Кодексом РСФСР об административной ответственности. В частности, налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (ст. 115 НК РФ).

1. Порядок и сроки наложения штрафа на основании п. 9 Указа Президента РФ № 1006 регулируются частью первой НК РФ.

Закрытое акционерное общество обратилось с иском в арбитражный суд к налоговому органу о признании недействительным решения о наложении штрафных санкций в двукратном размере суммы произведенного платежа в соответствии с п. 9 Указа Президента РФ от 23.05.94г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и сборов и иных платежей» (далее по тексту Указ Президента РФ № 1006).

Налоговый орган обратился со встречным исковым заявлением о взыскании штрафа по оспариваемому решению. Решением суда основной иск удовлетворен, встречный иск оставлен без удовлетворения.

Постановлением апелляционной инстанции решение суда оставлено без изменения.

Отказывая в удовлетворении исковых требований налоговому органу, суды обеих инстанций исходили из того, что финансовая ответственность, предусмотренная п. 9 Указа Президента РФ № 1006, по своей правовой природе относится к административной ответственности. В частности, ответственность предусмотрена за осуществление расчетов наличными денежными средствами с другими предприятиями, учреждениями и организациями сверх установленных предельных сумм, то есть за нарушение кассовой дисциплины. Указанное правонарушение не является налоговым, а установленная за его совершение ответственность является административной, несмотря на то, что она применяется налоговыми органами.

Порядок вынесения постановлений о наложении штрафов регламентируется Кодексом РСФСР об административных правонарушениях. Ст. 38 Кодекса предусмотрено, что административное взыскание может быть наложено в двухмесячный срок со дня совершения правонарушения. Поскольку со дня совершения государственным предприятием правонарушения прошло более двух месяцев, административное взыскание не может быть наложено.

Кассационная инстанция отменила судебные акты в связи с неправильным применением норм материального права.

Как видно из смысла назначения Указа Президента РФ № 1006, он был принят в целях обеспечения полноты внесения налоговых и иных обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды РФ, усиления ответственности налогоплательщиков за соблюдение норм налогового законодательства.

Указом Президента РФ «О приведении актов Президента РФ в соответствие с частью первой НК РФ» от 03.08.99г. № 977 п. 9 Указа Президента не утратил силу и признан соответствующим ч. I НК РФ. В соответствии с ч. 2 ст. 7 Федерального закона от 31.07.98г. № 147-ФЗ «О введении в действие части первой НК РФ» изданные до введения в действие части первой Кодекса нормативные правовые акты Президента РФ и Правительства РФ по вопросам, которые согласно ч. II НК РФ могут регулироваться только федеральными законами, действуют впредь до введения в действие соответствующих федеральных законов.

Таким образом, порядок и сроки наложения штрафа на основании п. 9 Указа Президента РФ № 1006 должны регулироваться частью первой НК РФ. Ст. 115 НК РФ предусмотрен трехмесячный срок для обращения в суд налоговому органу со дня обнаружения правонарушения и составления соответствующего акта (примечание: дело рассматривалось до внесения изменений в статью Федеральным законом от 09.07.99г. № 154-ФЗ, установившим шестимесячный срок давности взыскания налоговых санкций в судебном порядке).

Налоговым органом не пропущен срок на взыскание финансовых санкций. В связи с тем, что не была дана оценка факту правонарушения, судебные акты были отменены, дело передано на новое рассмотрение.

Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО № ФО4/2297-763/А45-99 от 11.11.99г. по делу № А 45-2696/ 99-СА/121.

Аналогичная позиция суда кассационной инстанции содержится в Постановлении ФАС ЗСО от 10.01.2000г. № ФО4/3-901/А45-99 по делу № А45-5396/99-СА/176. По выше указанным основаниям решение и постановление арбитражного суда Новосибирской области были отменены, дело передано на новое рассмотрение.

2. Кодекс РСФСР об административных правонарушениях регулирует порядок и условия привлечения к административной ответственности физических лиц. Ответственность юридических лиц за административные правонарушения Кодексом не предусмотрена, как не предусмотрен и порядок привлечения юридических лиц к административной ответственности.

Налоговый орган обратился с иском к обществу с ограниченной ответственностью о взыскании штрафа за нарушение п. 9 Указа Президента РФ № 1006.

Решением суда в иске было отказано. Суд исходил из того, что отношения, вытекающие из п. 9 Указа Президента РФ № 1006, регулируются Кодексом РСФСР об административных правонарушениях, согласно ст. 38 которого административное взыскание может быть наложено не позднее двух месяцев со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении - двух месяцев со дня его обнаружения.

Указанное в акте нарушение (расчеты наличными денежными средствами с юридическими лицами с превышением предельных размеров, предусмотренных нормативными актами) не относится к длящимся правонарушениям. Так как с момента совершения правонарушений прошло более двух месяцев, оснований для взыскания штрафа суд не нашел.

Отменяя решение суда по делу, суд кассационной инстанции указал на то, что суд первой инстанции не учел того обстоятельства, что Кодекс РСФСР об административных правонарушениях регулирует порядок и условия привлечения к административной ответственности физических лиц. Ответственность юридических лиц за административные правонарушения Кодексом не предусмотрена, как не предусмотрен и порядок привлечения юридических лиц к административной ответственности. Нарушение положений, установленных другими законодательными актами, Кодексом РСФСР об административных правонарушениях также не установлена. Дело передано на новое рассмотрение.

Постановление ФАС ЗСО от 10.01.2000г. № ФО4/12-902/А45-99 по делу № А45- 6598/99-22/222.

3. В нарушение п. 6 Указа Президента № 1006 налоговый орган неправомерно использовал для определения выручки за реализованный товар среднюю ставку торговой наценки и необоснованно пришел к выводу о занижении налогооблагаемой базы.

Производственный ремонтно-строительный кооператив обратился к налоговому органу с иском о признании недействительным решения органа в части взыскания финансовых санкций по результатам проведенной проверки.

При рассмотрении спора было установлено, что налоговым органом при осуществлении документальной проверки было выявлено нарушение правил ведения бухгалтерского учета налогоплательщиком, в связи с чем невозможно было проверить достоверность налоговых деклараций и расчетов. Руководствуясь п. 6 Указа Президента РФ № 1006, налоговый орган рассчитал суммы налогов, подлежащих внесению в бюджет налогоплательщиком, расчетным путем на основании первичных бухгалтерских документов (счет-фактур). Налоговый орган при расчете выручки исходил из средней наценки на реализованный товар за отчетный период, умноженной на покупную цену этого товара, и пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и неучете объекта налогообложения по НДС, так как кооператив применял разную торговую наценку на разные группы товаров.

Арбитражным судом исковые требования о признании частично недействительным ненормативного акта налогового органа были удовлетворены, исходя из следующих оснований.

П. 6 Указа Президента РФ № 1006, действовавший в период рассмотрения спора (примечание: п. 1, 3-6 Указа Президента РФ № 1006 утратили силу с 3 августа 1999 года в соответствии с Указом Президента РФ от 03.08.99г. № 977) предоставлял право налоговым органам в случаях отсутствия или запущенности ведения учета объектов налогообложения определять суммы налогов, подлежащих внесению плательщиками в бюджет, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным плательщикам.

Налоговый орган не доказал правомерность определения выручки расчетным путем, применяя среднюю ставку торговой наценки. Порядок расчета налогооблагаемой базы, предложенный налоговым органом в данном деле, Указом Президента РФ № 1006 не предусмотрен.

Постановление кассационной инстанции от 11.10.99г. № Ф04/2060-682/А45-99 по делу № А45-3982/99-СА/126.

В отношениях между налоговыми органами и налогоплательщиками часто возникают споры. Поводом обычно становятся санкции налоговой инспекции по факту нарушений налогового законодательства предприятием, организацией или предпринимателем, оспариваемые налогоплательщиком. Для того, чтобы выйти из такой ситуации победителем, необходимо знание основных прав налогоплательщиков, предусмотренных действующим законодательством, прежде всего, Налоговым кодексом РФ. И убедиться на собственном опыте, что далеко не всегда заключение налоговых органов является истиной в последней инстанции.

Налоговый кодекс предоставил налогоплательщику реальные права по защите своих интересов. Главный принцип в отношениях между налоговым органом и налогоплательщиком - презумпция невиновности последнего. Налогоплательщик прав, пока налоговые органы в установленном порядке не докажут факт нарушения налогового законодательства. Главой 4 Налогового кодекса предусмотрено право защиты налогоплательщика специалистами: аудиторами, юристами. Полномочия такого налогового представителя должны быть оформлены договором или доверенностью.

Вообще, налоговым правонарушением в соответствии со ст. 106 части первой Налогового кодекса РФ признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента или их представителей, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Однако, Налоговый Кодекс прямо закрепляет возможность привлечения лица (в том числе и организации) к ответственности за налоговые правонарушения только при наличии вины в совершенном деянии в форме умысла и неосторожности. То есть, как уже было сказано выше, налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда, то есть установить вину, привлечь к ответственности, применить санкции в соответствии с Налоговым кодексом могут лишь судебные органы. При этом согласно ст. 110 Кодекса предусмотрено, что вина организации определяется в зависимости от вины ее должностных лиц, либо ее представителей, деяния которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. За налоговые правонарушения Кодексом об административных правонарушениях предусмотрена административная ответственность граждан, а также юридических лиц. Индивидуальные предприниматели могут нести административную ответственность, например, за такие нарушения в сфере налогообложения, как отсутсвие учета доходов или ведение учета доходов с нарушениями установленного порядка, непредставление или несвоевременное представление декларации о доходах либо включение в декларацию искаженных данных. Должностные лица организаций могут быть привлечены к административной ответственности, в частности, за занижение дохода (прибыли) или сокрытие (неучтение) иного объекта налогообложения, отсутствие бухгалтерского учета или ведение его с нарушением установленного порядка, искажение бухгалтерских отчетов, непредставление, несвоевременное представление или представление в неустановленной форме бухгалтерских отчетов, балансов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других платежей в бюджет. Кроме того, за неисполнение ряда требований налоговых органов, в частности, препятствование доступу налоговых органов для обследования объектов, связанных с налогообложением организации или индивидуального предпринимателя, согласно Закону РФ «О налоговых органах Российской Федерации» налогоплательщики также могут быть привлечены к административной ответственности. Таким образом, воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика (кроме жилых помещений), например, предприятия, влечет взыскание штрафа как с юридического лица - налогоплательщика, так и с должностного лица (например, директора предприятия, отдавшего соответствующее распоряжение), виновного в невыполнении законного требования инспектора.

Ситуация значительно упрощается, если налоговое правонарушение было совершено в результате получения налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах от налоговых органов. В налоговом законодательстве немало противоречащих друг другу нормативных актов, которые по-разному трактуют налоговые отношения. А учитывая право налогоплательщика на получение информации в области применения налогового законодательства, оговоренное ст. 21 Кодекса, полученные разъяснения, если они были неточны или неправильны, освобождают налогоплательщиков от ответственности за неправильное исчисление и уплату налогов. Соответственно, следует очень внимательно относиться к публикуемым в печати ответам на вопросы налогоплательщиков, которые даются различными должностными лицами Госналогслужбы и Минфина. В этом случае велика вероятность того, что налогоплательщик ошибочно применит ответ государственного органа к своей ситуации.

Однако в любом случае, даже если налогоплательщик допустил «проступок» самостоятельно, он, как было отмечено, не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. И если в процессе выявления и доказывания обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, обнаруживаются неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, эти обстоятельства толкуются в пользу налогоплательщика.

Ситуацию хорошо иллюстрирует следующий случай. Частный предприниматель обратился в Арбитражный суд с иском к Инспекци Министерства РФ по налогам и сборам одного из районов города о признании недействительным ее решения по акту налоговой проверки. Актом проверки было зафиксировано, что предпринимателем в целях снижения налогообложения не была учтена часть объема реализации товаров, что повлекло уменьшение облагаемой прибыли и, соответственно, уплаченного налога на прибыль и взносов во внебюджетные фонды. На основании акта налоговой проверки налоговыми органами принято решение о взыскании неуплаченной суммы налога на прибыль, доначисления налогов, штрафов и пеней. Однако выводы налоговой инспекции были основаны на предположениях. Доказательств, подтверждающих наименование и количество якобы реализованных товаров, предоставлено не было. Не были представлены и доказательства того, что от реализации этих товаров истцом была получена выручка. Однако, как уже было неоднократно отмечено, согласно п. 6 ст. 108 Налогового кодекса лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. И так как налоговыми органами не были представлены доказательства совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений, выводы, сделанные по результатам проверки, не могут являться основанием для привлечения частного предпринимателя к ответственности.

Таким образом, по закону налогоплательщик может требовать правильного применения нормативных актов, обжаловать решения налоговых органов, действия или бездействия должностных лиц в суде и возместить убытки, причиненные незаконными решениями или действиями (бездействиями) должностных лиц налоговых органов через суд.

Очевидно, что в такой ситуации без помощи юриста не обойтись. Если сами налоговые органы не всегда в состоянии разобраться с действующим налоговым законодательством, то налогоплательщику это и подавно не под силу. По закону налогоплательщик вправе представлять свои интересы в налоговых отношениях лично или через представителя. В Налоговом кодексе предусмотрен институт представительства, дающий право на квалифицированную защиту прав плательщика уполномоченным юридическим или физическим лицом. Участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Опыт работы в сфере защиты налогоплательщиков от неверного применения налогового законадательства показывает большой процент выигранных исков в арбитражном суде, особенно по вопросам налоговых проверок. Таким образом, при грамотном подходе к спорам в сфере налоговых правоотношений, успех в отстаивании ваших законных прав обеспечен. Совет один - обращайтесь к специалистам.

Непредставление налогоплательщиком в установленый законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган является одним из наиболее часто встречающихся на практике налоговым правонарушением.

В зависимости от количества дней просрочки представления налоговой декларации законодатель по разному квалифицирует состав правонарушения и ответственность за его совершение.

Так, непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета до 180 дней включительно, квалифицируется по п. 1 ст. 119 НК РФ и влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 рублей.

Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления декларации квалифицируется по п. 2 ст. 119 НК РФ и влечет взыскание штрафа в размере 30%, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181 дня.

Согласно п. 1.4 ст. 23 НК РФ, а также ст. 80 НК РФ налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган налоговую декларацию по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком. Обязанность по уплате налога возникает, изменяется или прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Согласно ст. 38 НК каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый законодательным актом о конкретном налоге. Следовательно, при отсутствии объекта налогообложения у налогоплательщика не возникает обязанность представлять в налоговый орган налоговую декларацию, а у налогового органа отсутствуют основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ, в том числе при непредставлении «нулевой» декларации, либо в случае представления такой декларации с нарушением установленного срока.

При наличии у налогоплательщика льготы по конкретному налогу, он обязан представлять налоговую декларацию по данному налогу, поскольку объект обложения имеется. В данной ситуации при непредставлении налоговой декларации налогоплательщиком он подлежит привлечению к ответственности по ст. 119 НК РФ.

При выявлении в ходе выездной налоговой проверки факта непредставления налоговой декларации при наличии объекта налогообложения по конкретному налогу, налоговый орган квалифицирует данное деяние по ст. 119 НК РФ. Расчет налоговой санкции в этом случае делается исходя из суммы налога, доначисленной налоговым органом.

Следует иметь в виду, что правонарушение, предусмотренное ст. 119 НК РФ, не является длящимся. Это означает, что правонарушение в виде непредставления налоговой декларации считается совершенным на следующий день после установленного законодательством о налогах и сборах срока представления декларации.

Правонарушение в виде непредставления налоговой декларации в установленный законом срок, допущенное до 01.01.99г., т.е. до момента вступления в силу части первой Налогового кодекса квалифицируется по ст. 119 НК с учетом положений п. 2 ст. 5 НК РФ, т.е. размер санкций (штрафа) не может быть более 10% от суммы подлежащего уплате налога, поскольку ранее данный состав правонарушения квалифицировался по абзацу третьему п. 1 «б» ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

За правонарушение в виде непредставления налоговой декларации, допущенное в период с 01.01.99г. по 18.08.99г., применяется п. 1 ст. 119 НК РФ в редакции, действовавшей до 18.08.99г., независимо от срока обнаружения данного правонарушения.

Если срок представления налоговой декларации падает на период после 18.08.99г., то правонарушение, допущенное после этой даты, квалифицируется либо по п. 1, либо по п. 2 ст. 119 НК РФ в редакции Налогового кодекса, действующей после 18.08.99г.

Проблемы применения статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации

С 01.01.99г. вступил в силу Налоговый Кодекс РФ. Статья 120 Кодекса предусматривает налоговую ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Практика применения данной статьи поставила ряд проблем, рассматриваемых автором.

Возможность привлечения к ответственности по ст.120 НК РФ за правонарушения, совершенные до 01.01.1999г.

С января 1999 г. при привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности был поднят вопрос об аналогии составов ст.120 НК РФ и абзаца 1 п. 1 «б» ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» (далее Основы).

До внесения изменений в НК ст. 120 устанавливала ответственность за: 1. Грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей. 2. Деяния, предусмотренные п. 1, если они совершены в течение более одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере 15000 рублей. 3. Деяния, предусмотренные п. 1, если они повлекли занижение дохода, влечет взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. «Основы...» устанавливали штраф за отсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшие за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период в размере 10% о до начисленных сумм налога.

Очевидно, что п.1 и п.2 ст. 120 Кодекса вводили новые составы налоговых правонарушений. Тождественным составу «Основ» мог оказаться только состав п. 3 ст. 120 НК. Именно этот состав предусматривал в том числе и отсутствие учета объектов налогообложения или их ведение с нарушением установленного порядка, а также последствия в виде занижения дохода. Разница была только в санкции. Основы устанавливали штраф в размере 10% от суммы до начисленного налога, а Кодекс - 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 рублей. Налоговые инспекции г.Новосибирска, считая вышеуказанные составы налоговых правонарушений аналогичными, пошли по пути привлечения налогоплательщиков - юридических лиц к ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение, совершенное до 01.01.99г., повлекшее занижение дохода, но в размере 10% от сумм неуплаченного налога. Арбитражный суд НСО занял иную позицию и отказывал налоговым инспекциям во взыскании штрафа с обоснованием, что ответственность по ст. 120 НК РФ введена с 01.01.99г. и следовательно, в силу ст. 5 НК РФ не распространяется на нарушения, совершенные до 01.01.99г. Кроме того, санкция п. 3 ст. 120 НК РФ предусматривает взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 рублей, следовательно, наложение штрафа в размере только 10% неправомерно. В дальнейшем при обжаловании судебных актов Арбитражного суда НСО в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа последний поддержал позицию налоговых инспекций г. Новосибирска и признал состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 120 НК при наказании в размере 10% от суммы неуплаченного налога, аналогичным составу, предусмотренному «Основами», а, следовательно, правомерным взыскание штрафа за правонарушения, совершенные до 01.01.99г.

С августа 1999 г. редакция ст. 120 НК РФ значительно изменилась. В настоящее время она выглядит следующим образом. 1. Грубое нарушение организацией правил учета доходов и(или) расходов и(или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей 2. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 15000 рублей. 3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 рублей.

Появление изменений, проведение налоговых проверок деятельности налогоплательщиков за 1999 год поставили следующую проблему - правильность применения ответственности и соразмерность наказания совершенному правонарушению. Очевидно, что грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения может быть по нескольким налогам. Диспозиция п. 1 и п. 2 «привязывает» правонарушение к налоговым периодам. Поскольку налоговые периоды, например, по налогу на прибыль и НДС, разные, то возникает вопрос - как правильно применить ответственность? Если грубое нарушение было в течение календарного года, то санкция по налогу на прибыль должна быть по п. 1, а по НДС - по п. 2. Диспозиция п. 1 говорит о противоправном деянии при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2. Поэтому правильным было бы наказание только по п. 2, то есть только по НДС. В то же время, если по налогу на прибыль было занижение налоговой базы, то это самостоятельный состав налогового правонарушения по п. 3, и непонятно, как будут применяться в этом случае санкции п. 2 и п. 3. Тем более, что ст. 114 НК РФ гласит: «При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой».

Поскольку в настоящее время п. 3 предусматривает ответственность за грубое нарушение, повлекшее занижение налоговой базы, а последняя для различных налогов разная, следовательно, Кодекс допускает привлечение налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение, повлекшее занижение налоговой базы по каждому налогу. Этот вывод подтверждает санкция п. 3 ст. 120 НК -10% от суммы неуплаченного налога..., то есть каждого налога, по которому было установлено занижение налоговой базы. В то же время существует мнение, что 10% санкции применяются по каждому налогу, а в сумме они должны быть не менее пятнадцати тысяч рублей. Если же применять первый вариант, то необходимо помнить, что даже при наличии грубого нарушения с занижением налоговой базы сумма неуплаченного налога может быть незначительной, а санкция по каждому налогу должна быть не менее 15000 рублей. Таким образом, возможна ситуация, когда, например, занижение налоговых баз по трем налогам будет 300 рублей, а налоговые санкции по п. 3 ст. 120 Кодекса - 45000 рублей.

И здесь нужно отметить, что санкции штрафного характера, как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции России требованиям справедливости и соразмерности. Поэтому, если предположить, что санкция по п. 3 «не менее пятнадцати тысяч рублей» будет применяться по каждому заниженному налогу, то она ни в коем случае не будет справедливой и соразмерной, а следовательно, может быть поднят вопрос о соответствии Конституции РФ санкций ст. 120 Налогового Кодекса.

В заключение можно сделать следующие выводы. Вполне понятно желание законодателя установить налоговую ответственность за бухгалтерские нарушения, тем более, если они влекут налоговые последствия. Понятно также, что и наказание за эти нарушения должно быть одно - вне зависимости от количества налогов. Но недостаточно четкая формулировка статьи будет вынуждать налоговые органы применять максимальное наказание. И решить эту проблему может либо внесение изменений и дополнений в ст. 120 НК РФ, либо последующая судебная практика.

Давность взыскания налоговой санкции

Для начала необходимо определиться с природой срока, установленного в пункте 1 ст. 115 НК РФ. Данный срок является пресекательным (преклюзивным), поэтому не может быть продлен, восстановлен и т.д. По сути, с истечением данного срока связывается наступление неблагоприятных последствий для налоговых органов - они лишаются права на взыскание налоговой санкции за допущенное правонарушение. Среди пресекательных сроков привлечения к ответственности срок давности взыскания налоговой санкции является сравнительно длинным - в административном праве установлен срок для наложения взыскания - 2 месяца с момента совершения правонарушения, а для длящихся проступков - с момента обнаружения (ст. 34 КоАП). Во всех случаях применения пресекательных сроков законодатель имеет целью стимулировать управомоченную сторону к исполнению своего права под угрозой его утраты.

По конкретному делу Федеральный арбитражный суд Северо-западного округа отметил: «Налоговая инспекция считает, что этот срок является сроком исковой давности. Однако в соответствии со ст. 195 Гражданского кодекса РФ, исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено, в то время, как срок, указанный в ст. 115 Налогового кодекса РФ, является сроком взыскания финансовых санкций за совершенное правонарушение и по общему порядку является пресекательным, то есть, не подлежащим восстановлению, приостановлению и перерыву в порядке, предусмотренном гражданским законодательством» (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.09.99г. № А56-16378/99).

Таким образом, при включении срока давности взыскания налоговой санкции законодатель руководствовался необходимостью стимулировать налоговые органы осуществлять свои права (которые являются одновременно и обязанностями) в возможно кратчайшие сроки. Фактически ст. 115 НК РФ устанавливает ответственность налоговых органов за несвоевременное предъявление иска о взыскании налоговой санкции.

Момент начала течения срока

Определение момента начала течения срока давности взыскания вызывает наибольшие трудности на практике. Многие авторы отмечают неконкретность формулировки п. 1 ст. 115 НК РФ, в соответствии с которой шестимесячный срок отсчитывается со дня обнаружения и составления соответствующего акта. Как известно, составление актов предусмотрено Налоговым кодексом только для выездных проверок, причем достаточно подробно расписана процедура, не допускающая волокиты и затягивания дела со стороны налогового органа. Для остальных случаев составление акта, никоим образом, не регламентировано. Поэтому, исходя из содержания указанной статьи, налоговые органы по собственной инициативе составляют акты о налоговом правонарушении, направляют требования об уплате штрафа и обращаются в суды с исками о взыскании санкций. Однако, ввиду отсутствия прямого указания в законе на обязанность составления подобных актов, а также конкретных сроков их подготовки, возникает серьезная правовая неопределенность. В случае начала течения срока давности взыскания с момента составления акта, налогоплательщик оказывается поставленным в зависимость от усмотрения налогового органа, который может составлять или не составлять акт, а также составлять его через год после обнаружения, через два и далее до трех лет с момента совершения налогового правонарушения. Такой дисбаланс в правах субъектов налоговых правоотношений недопустим, поскольку неизбежно влечет произвол со стороны публичного органа.

В связи с этим, судебная практика пошла по пути определения в качестве момента начала течения срока давности взыскания момента обнаружения правонарушения, т.е. дня, когда налоговым органам стало известно о нем (Постановление ФАС СЗО от 21.08.2000 г. № А05-1944/00-103/10). Такое решение вполне отвечает требованиям справедливости, поэтому с ним нельзя не согласиться.

Пример. 1 марта 2000 г. организация открыла расчетный счет в банке. В соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ, на ней лежит обязанность в 10-дневный срок письменно сообщить об открытии счета в налоговый орган по месту учета. 12 марта 2000 г. срок считается пропущенным и возникает основание для привлечения к налоговой ответственности. Если налоговые органы обнаружили правонарушение 20 марта 2000 г., то срок давности взыскания налоговых санкций истечет 21 сентября 2000 г.

Обнаружение налогового правонарушения

Возникает вопрос, что следует считать «обнаружением правонарушения».

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.08.2000г. № А05-1944/00-103/10 определяет, что «день, который следует считать «днем обнаружения» налогового правонарушения должен определяться в каждом конкретном случае, с учетом характера правонарушения, обстоятельств его совершения и выявления».

Под правонарушением, в соответствии со ст. 106 НК РФ, понимается виновно совершенное в нарушение налогового законодательства действие или бездействие соответствующего лица. Таким образом, моментом совершения правонарушения надлежит считать момент выполнения объективной стороны соответствующего состава. Логично, что до совершения правонарушения обнаружить его нельзя. Следовательно, обнаружение может произойти только после выполнения лицом объективной стороны налогового правонарушения. При этом, необходимо отметить, что квалифицирующие признаки в соответствующей статье являются составной частью объективной стороны.

Пример. Ч. 2 ст. 129-1 НК РФ говорит о деянии, предусмотренном ч. 1 той же статьи, но совершенном повторно в течение календарного года. В этом случае объективная сторона ч. 2 ст. 129-1 НК РФ состоит в деянии, предусмотренном ч. 1, совершенном повторно в течение календарного года. Соответственно, правонарушение будет совершено в момент повторного деяния.

Обнаружение. В Толковом словаре Великорусского живого языка В. Даля дается такое толкование глаголу «обнаружить»: раскрыть, открыть, обнажить, раскрыть тайное. Таким образом, под обнаружением налогового правонарушения следует понимать такие действия, в результате которых соответствующим органам становится известно о совершении объективной стороны налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей НК РФ. Такие действия могут совершаться самим правонарушителем (представляется, что в таком случае целесообразно ставить вопрос о смягчении ответственности по аналогии с явкой с повинной), органами государственной регистрации (недвижимого имущества, автомобилей, граждан по месту жительства и т.д.), банками (в отношении открытых счетов). Сведения о правонарушении могут быть обнаружены и налоговыми органами, а могут поступить от третьих лиц - например, из СМИ. В последнем случае важно, чтобы факт обнаружения был документально зафиксирован.

Кто обнаруживает налоговое правонарушение?

В отношении того, кем должно быть обнаружено правонарушение НК РФ не допускает сомнений. Исходя из ст. 115, в суд могут обратиться налоговые органы, следовательно, только они могут совершить юридически значимое для целей данной статьи обнаружение налогового правонарушения. Что понимается под понятием «налоговые органы»? Четкий ответ на этот вопрос дает п. 1 ст. 30 НК РФ: «Налоговыми органами в РФ являются Министерство РФ по налогам и сборам и его подразделения в РФ». Следовательно, всю систему органов, подчиненных МНС следует понимать как единое целое. Поэтому не имеет смысла выяснять, было ли обнаружено правонарушение территориальным подразделением МНС, или самим МНС - важно, чтобы информация о правонарушении была получена одним из органов, отнесенных ст. 30 НК РФ к налоговым. На это указывает и п. 3 Положения о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам (утв. Постановлением Правительства РФ от 16.10.2000г. № 783, далее - Положение о МНС): «Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его территориальные органы - управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по субъектам Российской Федерации, межрегиональные инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам межрайонного уровня (далее именуются - налоговые органы) образуют единую централизованную систему налоговых органов». При доказанности факта извещения любого из указанных органов факт обнаружения налогового правонарушения следует считать доказанным.

Отдельные решения арбитражных судов предлагают иное видение проблемы, например, при рассмотрении дел, связанных с просрочкой в постановке на налоговый учет по месту приобретения недвижимого имущества. По мнению суда, необходимо доказать факт извещения конкретного территориального налогового органа (под которым на практике понимается инспекция МНС по соответствующему району), на чьей территории налогоплательщик обязан встать на налоговый учет. Такой подход не основан на законе и противоречит здравому смыслу. Для чего в таком случае в ст. 85 НК РФ установлена обязанность органов, осуществляющих регистрацию имущества и сделок с ним, сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения о юридических фактах, влекущих в соответствующих случаях возникновение определенных обязанностей у налогоплательщиков? Для чего ИМНС по Василеостровскому району хранить информацию о том, что в Сестрорецке зарегистрировано право собственности за какой-то организацией? В Санкт-Петербурге по соглашению между Управлением МНС и ГУЮ «Городское бюро регистрации прав на недвижимое имущество», такого рода данные направляются напрямую в УМНС по Санкт-Петербургу в электронном виде при использовании соответствующих сетевых технологий.

В обязанности налоговых органов входит организовать свою работу таким образом, чтобы полученная информация была реализована должным образом, компетентными должностными лицами и подразделениями. В частности, п. 10 ст. 83 НК РФ обязывает налоговые органы на основе имеющихся у них данных и сведений, сообщаемых им органами, осуществляющими регистрацию недвижимого имущества, самостоятельно (до подачи заявления налогоплательщиком) принимать меры к постановке на учет налогоплательщиков в налоговых органах. Если учесть, что ИМНС по Курортному району Санкт-Петербурга является отдельным налоговым органом, то она просто не в состоянии исполнить эту норму, т.к. на ее территории нет органов, регистрирующих права на недвижимое имущество.

В соответствии с п. 3.2. Временного положения об Управлении Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по субъекту РФ (утв. МНС РФ 22.06.99г.) УМНС по субъекту РФ обеспечивает ведение в установленном порядке учета налогоплательщиков, а п. (3) п. 7 Положения о МНС в числе функций МНС перечисляет ведение в установленном порядке учета налогоплательщиков.

Очевидно, что узкое толкование понятия «налоговые органы», сводящее его к территориальному налоговому органу, а территориальные органы сводящее к ИМНС по конкретному району, является надуманным и противоречит систематическому толкованию как закона, который содержит четкое разъяснение, приведенное в п. 1 ст. 30 НК РФ, так и соответствующих подзаконных актов, которыми регулируется деятельность налоговых органов. В противном случае, можно пойти дальше и требовать извещения конкретного отдела или должностного лица в инспекции МНС по соответствующему району.

Относительно момента обнаружения следует добавить, что в ряде случаев суды устанавливают презумпцию обнаружения налоговым органом правонарушения при наличии обязанности соответствующего органа известить о возникновении факта, влекущего в соответствующих случаях возникновение определенных обязанностей у налогоплательщиков. Таким образом, на налоговый орган возлагается обязанность доказать факт неисполнения, например, банком своей обязанности по извещению налоговых органов об открытии расчетного счета налогоплательщика.

Таким образом, под обнаружением налогового правонарушения в налоговом законодательстве понимаются такие действия, в результате которых любому из органов Министерства РФ по налогам и сборам становится известно о совершении объективной стороны налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей НК РФ.

ИНФОРМАЦИОННОЕ СООБЩЕНИЕ

23 апреля 2002 года прошло совместное заседание расширенных коллегий Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации. Обсуждался вопрос «О мерах по усилению взаимодействия МНС России и ФСНП России по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, выявлению, пресечению и предупреждению налоговых правонарушений и преступлений».

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации, и их территориальные органы в целях обеспечения своевременного поступления налоговых платежей в бюджеты всех уровней, эффективного выявления, пресечения и предупреждения налоговых правонарушений и преступлений осуществляют комплекс предусмотренных законодательством мер, направленных на защиту экономических интересов Российской Федерации.

Оба ведомства систематически проводят работу по выявлению и розыску налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на учет в налоговом органе лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без государственной регистрации, осуществляют совместные контрольные мероприятия в отношении организаций-экспортеров по вопросу правомерности возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, банков, задерживающих исполнение платежных поручений налогоплательщиков о перечислении налоговых платежей в бюджет, организаций, получающих дополнительные налоговые льготы в закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО) и в зонах экономического благоприятствования, организаций, функционирующих в сфере производства и оборота этилового спирта, а также иных категорий налогоплательщиков, функционирующих в наиболее криминогенных, с точки зрения соблюдения налоговой дисциплины, сферах.

В 2001 году проведено 604 тыс. выездных налоговых проверок юридических лиц и 415 тыс. проверок физических лиц. По результатам контрольной работы, проведенной налоговыми органами самостоятельно и во взаимодействии с другими контролирующими и правоохранительными органами, в государственную казну дополнительно начислено налоговых платежей и предъявлено налоговых санкций на сумму 274,0 млрд. рублей, что на 24,9 млрд. рублей больше, чем в 2000 году. Из доначисленных платежей в бюджеты всех уровней поступило 59,7 млрд. рублей, что на 18,1 млрд. рублей превышает аналогичный показатель 2000 года.

По сравнению с 2000 годом увеличилась результативность проверок (суммы доначисленных и взысканных платежей в расчете на одну выездную проверку налогоплательщика-организации): доначисления возросли в 1,2 раза, и составили 113 тыс. рублей; взыскания - в 1,4 раза и составили 43 тыс. рублей. В целом доля проверок, выявивших нарушения, возросла на 2 процентных пункта и составила 53 процента.

В 2001 году удалось добиться существенных позитивных изменений по вопросам взаимодействия налоговых органов с органами налоговой полиции. Реализация совместных решений позволила практически полностью сформировать нормативную и методологическую базу по ключевым направлениям совместной деятельности (подготовка и проведение выездных налоговых проверок; обмен информацией; организация совместных контрольных мероприятий в отношении налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на налоговый учет, не представляющих отчетность в налоговые органы или представляющих «нулевые» балансы; организаций-экспортеров, предъявляющих к возмещению суммы входного НДС и ряду других).

Налоговыми органами в 2001 году совместно с органами налоговой полиции проведено 13,9 тыс. выездных налоговых проверок организаций и свыше 3,5 тыс. физических лиц. По результатам проверок в бюджет доначислено платежей на сумму 23,3 млрд. рублей, что больше по сравнению с 2000 годом в 1,5 раза.

В 2001 г. на 15% по сравнению в 2000 г. возросло количество совместных выездных налоговых проверок налогоплательщиков - юридических лиц, по результатам которых сумма поступивших в бюджеты всех уровней, дополнительно начисленных возросла в 1,6 раза, составив 7,1 млрд. рублей. Повысилась и результативность совместных проверок: доначисления в расчете на одну выездную проверку налогоплательщика-организации возросли в 1,3 раза и составили 1660 тыс. рублей; взыскания - в 1,4 раза, и составили 509 тыс. рублей.

Наиболее крупные доначисления произведены при проведении проверок: соблюдения законодательства о налогах и сборах, валютного и таможенного законодательства при осуществлении экспорта сырьевых и топливно-энергетических ресурсов; организаций-участников внешнеэкономической деятельности, по которым имелась информация о нарушениях налогового, таможенного и валютного законодательства; организаций-импортеров и экспортеров товаров народного потребления; организаций, осуществляющих услуги по перевозке, экспедированию и перевалке грузов, в том числе международные; по выявлению организаций, не представляющих отчетность в налоговые органы или представляющих «нулевую» отчетность, а также розыску и привлечению к установленной законом ответственности их руководителей.

В 2001 году налоговые органы направили в федеральные органы налоговой полиции 17,2 тыс. материалов о выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, что на 2,8 тыс. или в 1,2 раза больше, чем в 2000 году. Федеральными органами налоговой полиции рассмотрено 17,2 тыс. материалов, что на 4,1 тыс. или в 1,3 раза больше, чем предыдущем году. Уровень рассмотренных органами налоговой полиции материалов к общему количеству, подлежащих рассмотрению, увеличился на 5 пунктов и составил 88 процентов.

Взаимное сотрудничество МНС России и ФСНП России является важнейшим условием эффективного проведения контроля в отношении организаций, не представляющих отчетность или представляющих «нулевую» отчетность.

В 2001 году во взаимодействии с органами налоговой полиции проведено 57,6 тыс. мероприятий в отношении названной категории налогоплательщиков. По 14,4 тыс. (или в каждом четвертом случае) выявлены нарушения налогового законодательства. В результате проверок дополнительно начислено платежей на сумму 4,5 млрд. рублей. В органы ФСНП России и МВД России налоговыми органами передано 404 тыс. материалов для установления их места нахождения; в судебные органы направлено 131 тыс. исков о ликвидации организаций по основаниям, установленным законодательством Российской Федерации.

В результате оперативно-розыскных мероприятий правоохранительными органами установлено местонахождение 26,7 тыс. организаций, не представляющих в налоговые органы отчетность.

В сфере особого внимания органов МНС России и ФСНП России находится вопрос усиления эффективности контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах организациями-экспортерами и обоснованным возмещением из федерального бюджета сумм НДС при экспорте товаров. В 2001 году налоговыми органами отказано в возмещении налога на добавленную стоимость по экспортным операциям в сумме 23,5 млрд. рублей. В ходе реализации мероприятий, предусмотренных межведомственным планом контролирующих и правоохранительных органов, при проверке организаций-экспортеров, в том числе обоснованности возмещения им из федерального бюджета сумм НДС по операциям от экспорта, в государственную казну дополнительно начислено платежей в размере около 11 млрд. рублей.

В совместном решении коллегий Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации отмечается необходимость дальнейшего усиления взаимодействия двух ведомств. В частности, МНС России и ФСНП России уже сформированы нормативная и методологическая базы по ключевым направлениям межведомственного взаимодействия (подготовка и проведение совместных выездных проверок; информационное взаимодействие; организация совместных контрольных мероприятий в отношении лиц уклоняющихся от постановки на учет в налоговом органе, осуществляющих предпринимательскую деятельность без государственной регистрации, не представляющих отчетность в налоговые органы или представляющих «нулевые отчеты»; организаций-экспортеров, предъявляющих к возмещению суммы входного НДС и др.).

Коллегии двух ведомств признали целесообразным в месячный срок рассмотреть вопросы дальнейшего укрепления взаимодействия в работе по контролю за поступлением налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, выявлению, предупреждению и пресечению налоговых и иных связанных с ними правонарушений и преступлений с учетом специфики регионов.

Решено расширить практику проведения совместных мероприятий, в первую очередь в отношении крупнейших налогоплательщиков; налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на налоговый учет, не сдающих отчетность в налоговые органы или представляющих «нулевые» балансы; организаций, предъявляющих к возмещению суммы налога на добавленную стоимость по экспорту и по операциям на внутреннем рынке; банков, задерживающих исполнение платежных поручений налогоплательщиков о перечислении налоговых платежей в бюджет; организаций, получающих дополнительные льготы по налогам и сборам в закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО) и зонах экономического благоприятствования; организаций, функционирующих в сфере производства и оборота алкогольной продукции; иных категорий налогоплательщиков с повышенным риском совершения налоговых правонарушений.

Признано необходимым повысить качество проводимых совместных проверок за счет широкого внедрения в практику работы предварительного анализа, позволяющего выявлять перспективные направления и объекты проверки, методов осуществления контроля, основанных на системе оценок косвенных индикаторов налоговой базы и анализе информации о физических объемах потребляемых ресурсов и производимой продукции.

МНС России и ФСНП России предстоит усилить взаимодействие в работе по контролю за применением налоговой ставки «ноль процентов» и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) как на экспорт, так и на внутреннем рынке, активизировать совместную деятельность в целях противодействия незаконному возмещению из федерального бюджета налога на добавленную стоимость.

Оба ведомства намерены активизировать совместную работу по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, проведению мероприятий, направленных на выявление и предупреждение налоговых правонарушений и преступлений в области природопользования, и по фактам нарушения законодательства при пользовании природными ресурсами, выявленных налоговыми органами, незамедлительно информировать об этом органы налоговой полиции.

Руководителям управлений МНС России по субъектам Российской Федерации, начальникам территориальных органов налоговой полиции поручено усилить совместную работу налоговых органов и органов налоговой полиции в отношении организаций, имеющих задолженность перед бюджетом.

Признано целесообразным продолжение практики проведения органами МНС России и ФСНП России совместной контрольной деятельности на основе мероприятий, предусмотренных Основными направлениями совместной работы контролирующих и правоохранительных органов.

Ведомствам предстоит разработать механизм координации совместных проверок и рейдов, проводимых территориальными органами на предприятиях и в организациях по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Коллегии МНС России и ФСНП России отметили, что основными задачами налоговых органов и федеральных органов налоговой полиции являются обеспечение полного и своевременного поступления налоговых и иных обязательных платежей в бюджеты всех уровней, повышение эффективности контроля за поступлением налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, борьба с налоговыми правонарушениями и преступлениями, и неотвратимость ответственности за это виновных.

обзор арбитражной практики

С введением в действие такого основополагающего акта в сфере налоговых правоотношений, как Налоговый кодекс РФ, в арбитражном суде НСО значительно увеличилось число рассмотренных споров, связанных с применением налогового законодательства.

Арбитражным судом в I полугодии 1999 года рассмотрено 483 иска, во втором полугодии 1999 года - 1316, в первом полугодии 2000 года - 1495 дел.

Одной из причин этого увеличения послужило изменение порядка взыскания санкций за нарушение налогового законодательства, а именно судебный порядок их взыскания, поэтому самой многочисленной категорией дел являются споры о взыскании налоговыми органами санкций, недоимок и пени. В первом полугодии 2000 года арбитражным судом рассмотрено 1 313 дел о взыскании в бюджет санкций на общую сумму - 128 531 тыс. руб. Удовлетворены исковые требования налоговых органов в 1 060 случаях. Взыскано в бюджет 43 674 тыс. руб. Арбитражным судом рассмотрены 106 исков налогоплательщиков о признании недействительными ненормативных актов налоговых органов. Удовлетворены требования в 63 случаях. Кроме того, в течение 2000 года налогоплательщики обращались с исками о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми органами. Рассмотрено 10 исков о возврате из бюджета 3 399 тыс. руб. Удовлетворены исковые требования по пяти делам на сумму 2 980 тыс. руб.

В связи с актуальностью применения налогового законодательства арбитражный суд начинает серию публикаций, посвященных применению положений ч. I НК РФ в практике арбитражного суда НСО. Вашему вниманию предлагается краткий обзор дел, которые прошли проверку на законность и обоснованность в кассационной инстанции - Федеральном арбитражном суде Западно-Сибирского округа за период с октября 1999 года по май 2000 г.

В обзор включены следующие вопросы, которые были предметом судебного разбирательства:

применение гл. 16 НК РФ (ст. 119-123);

применение законодательства о страховых взносах во внебюджетные фонды;

возврат из бюджета денежных средств;

применение ст. 45 НК РФ;

применение Указа Президента РФ от 23.04.94г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов иных обязательных платежей»;

применение Постановлений Конституционного Суда РФ к отношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах.

1. Вводные положения

Часть первая НК РФ введена в действие с 01.01.99г., за исключением положений, для которых Федеральным законом «О введении в действие ч. I НК РФ» от 31.07.98г. установлены иные сроки введения в действие. Федеральным законом «О внесении изменений и дополнений в ч. I НК РФ» от 09.07.99г. № 154-ФЗ внесено в текст Кодекса более ста изменений принципиального характера, не считая уточненных формулировок. Текст Кодекса в новой редакции вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, то есть с 18 августа 1999 г. В последующем в Кодекс внесены изменения Федеральным законом от 02.01.2000г., которые касаются расширения прав органов налоговой полиции, изложенных в ст. 36 и 102.

Кроме того, сам вводный закон от 31.07.98 г. претерпел принципиальные изменения в связи с принятием Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О введении в действие ч. I НК РФ».

Таким образом, Налоговый кодекс РФ действует в редакции Федеральных законов от 09.07.99г. № 154-ФЗ, от 02.01.2000г. № 13-ФЗ с учетом вводных законов от 31.07.98г. № 147-ФЗ, от 09.07.99г. № 155-ФЗ, регламентирующих применение отдельных норм Кодекса.

Трудности, с которыми столкнулись судьи при применении Налогового кодекса, обусловлены следующими обстоятельствами.

Разъяснения Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.99г. № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие ч. I НК РФ» утратили свое значение, поскольку с 18 августа 1999 года фактически действует другой Налоговый кодекс. Информационное Письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 31.08.99г. № 33 «О некоторых вопросах налогового законодательства» содержит только рекомендацию руководствоваться указанным постановлением Пленума.

Статьей 8 вводного закона (в редакции Федерального закона от 09.07.99 г.) установлено, что положения ч. I Кодекса применяются к отношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие, если иное не предусмотрено ст. 5 ч. I Кодекса.

Согласно п. 2 этой статьи акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги или сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые нарушения, устанавливающие новые обязанности налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют. Следовательно, положения разд. VI Кодекса могут применяться только в отношении налоговых правонарушений, допущенных после 31.12.98г.

В п. 3 ст. 5 Кодекса установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу. Таким образом, решение о взыскании налоговой санкции за налоговое нарушение, допущенное до 01.01.99г. не может быть принято судом после вступления в силу Кодекса, если ответственность за соответствующее правонарушение им не установлена.

В том случае, когда Кодекс устанавливает более мягкую ответственность за конкретное правонарушение, чем это было установлено Законом РФ «Об основах налоговой системы в РФ» за соответствующее правонарушение, совершенное до 01.01.99г., применяется ответственность, установленная Кодексом. Взыскание ранее наложенных финансовых санкций после 31.12.98г. может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных Кодексом за такое правонарушение.

Положениями пп. «а» и абзаца первого пп. «б» п. 1 ст. 13 Закона РФ от 27.12.91г. «Об основах налоговой системы в РФ» устанавливалась ответственность налогоплательщика за нарушение налогового законодательства в виде взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а также 10% штрафа за отсутствие учета объекта налогообложения. Постановлением Конституционного Суда РФ от 15.07.99г. № 11-П указанные положения ст. 13 Основ признаны неконституционными.

При изложенной правовой ситуации суды первой и апелляционной инстанции при взыскании штрафа и иных санкций за допущенные налоговые нарушения, взыскание которых в соответствии с Налоговым кодексом возможно при несогласии налогоплательщика только в судебном порядке, в 1999 году приняли десятки решений и постановлений об отказе в удовлетворении исковых требований налоговых органов. Суды исходили из того факта, что взыскание штрафа за нарушения, имевшие место до 01.01.99г., в размере 20% от неуплаченных сумм налога, предусмотренного ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, невозможно в силу п. 2 ст. 5 Кодекса, поскольку составы правонарушений и штрафные санкции за такие нарушения, предусмотренные подпунктом «а», абзацем первым п. 1 «б» ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», Конституционным Судом РФ признаны неконституционными. Судебные решения и постановления в большинстве случаев были отменены Федеральным Арбитражным Судом Западно-Сибирского округа. Решения Федерального Арбитражного Суда строятся на том основании, что Постановлениями Конституционного Суда РФ от 17.12.96г. № 20-П и от 15.07.99г. № 11-П не были признаны неконституционными составы правонарушений, следовательно, ст. 122 Налогового кодекса РФ подлежит применению к отношениям, возникшим до 01.01.1999г.

Несмотря на то, что указанная позиция с правовой точки зрения является несостоятельной и противоречит вышеуказанному Постановлению Конституционного Суда РФ, в котором и составы правонарушений, и ответственность за эти правонарушения признаны не соответствующими Конституции РФ, судебная практика пошла на ее реализацию.

Что касается практики применения ст. 120 Налогового кодекса РФ, установившей ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, к тем отношениям, которые возникли до введения в действие части первой Кодекса, то иски налоговых органов не удовлетворялись по мотиву того, что Закон об основах налоговой системы не содержал такого состава, и сумма штрафа по закону была менее 15 тысяч рублей.

Суд кассационной инстанции, отменяя решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций, указывал следующее: «...Состав указанного налогового правонарушения был предусмотрен как ранее п. 1 «б» ст. 13 Основ, так и п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ. Следовательно, с учетом п. 3 ст. 5 Кодекса, к правоотношениям, возникшим до 01.01.99г., применяются акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность. Вместе с тем, в соответствии с п. 2 этой же статьи не имеют обратной силы нормы права, ухудшающие положения налогоплательщика» (постановление ФАС ЗСО № Ф04/261-2/А45-2000 от 02.02.2000г.).

П. 3 ст. 120 Кодекса предусматривает взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб., поэтому с учетом п. 2 ст. 5 Кодекса взыскивается штраф в размере 10%, но не более 15 тысяч рублей.

Такая позиция федерального суда еще не является окончательной, так как в другом деле кассационный суд поддержал позицию суда первой инстанции, признавшего недействительным постановление налогового органа в части взыскания штрафа п. 3 ст. 120 Кодекса за правонарушение, совершенное до введения в действие ч. I НК (Постановление ФАС ЗСО № Ф04/1168-284/А45-2000 от 15.05.2000г.).

Оценивая правовую природу страхового, пенсионного и налогового законодательства следует отменить их идентичность в вопросах взыскания страховых взносов и налогов, что подтверждается Постановлением Верховного Совета РФ «Вопросы Пенсионного фонда РФ (России)» от 27.12.91г. № 2122-1, наделившим пенсионные фонды правами, предоставленными налоговым органам по взысканию не внесенных в срок налогов.

С 18 августа 1999 года на органы государственных внебюджетных фондов и плательщиков страховых взносов распространяются нормы Налогового кодекса РФ.

Следовательно, при взыскании налоговыми органами с предприятий и организаций санкций за неуплату страховых взносов необходимо руководствоваться нормами Налогового кодекса РФ, регламентирующими порядок взыскания, применение мер ответственности и досудебного урегулирования спора, объем прав и обязанностей налогоплательщиков и органов государственных внебюджетных фондов.

Отдельного правового суждения заслуживает практика применения Указа Президента РФ № 1006 от 23.05.94г. «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов иных обязательных платежей». Пунктом 9 Указа установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели за осуществление расчетов наличными денежными средствами сверх установленных предельных сумм, подвергаются штрафу в двухкратном размере произведенного платежа, за неоприходование денежной наличности - штрафу в трехкратном размере неоприходованной суммы. Возможность снижения ответственности, освобождение от нее указом не предусмотрены.

Продолжение. Начало в «Эпиграфе» № 29-37

1. Законом РФ о подоходном налоге с физических лиц установлена обязанность налогового агента представлять налоговому органу сведения о доходах, выплаченных им физическим лицам, как по месту основной работы, так и не по месту основной работы (службы, учебы).

Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском к обществу с ограниченной ответственностью о взыскании штрафа на основании ст. 123 НК РФ за несвоевременное и неполное перечисление в бюджет подоходного налога с физических лиц, а также штрафа на основании п. 3 ст. 119 НК РФ за непредставление сведений о доходах физических лиц.

В ходе рассмотрения спора истец изменил исковые требования, указав на привлечение ответчика к ответственности за непредставление сведений на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.

Решением суда иск был удовлетворен в части взыскания штрафа по ст. 123 НК РФ с последующим распределением по соответствующим статьям бюджета.

В удовлетворении исковых требований по п. 1 ст. 126 НК РФ за нарушение ответчиком требований п. 5 ст. 20 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» было отказано.

Суд мотивировал решение тем, что закон предусматривает представление сведений о доходах, выплаченных предприятиями, учреждениями, организациями и иными работодателями физическим лицам по месту основной работы. В данном случае ответчик произвел выплаты физическим лицам по договорам купли-продажи облигаций, следовательно, ответчик не обязан был представлять такие сведения в налоговый орган.

Данный вывод судом кассационной инстанции признан неверным, поскольку в указанной норме предусмотрена обязанность лиц представлять в налоговый орган сведения о доходах, выплаченных физическим лицам как по месту основной работы, так и не по месту основной работы.

Сведения о доходах физического лица сообщаются в налоговый орган в виде справки о доходах физического лица, предусмотренной в приложении № 3 к Инструкции ГНС РФ от 29.06.95г. № 35 «По применению закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц». Ответчик не представил сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за покупку облигаций.

В указанной части решение суда отменено, с ответчика взыскан штраф в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ.

Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО от 10.01.2000г. № ФО4-17/906/А45-99 по делу № А 45-7070/ 99- СА 2/110.

2. К отношениям, возникшим до вступления в силу НК РФ, в части применения мер ответственности к налоговому агенту за неперечисление удержанных сумм подоходного налога применяется ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге с физических лиц.

В силу п. 3 ст. 5 НК РФ норма ст. 123 имеет обратную силу, как смягчающая ответственность за неудержание подоходного налога с физических лиц налоговым агентом (в редакции Федерального закона от 31.07.98г. № 146-ФЗ).

Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с государственного предприятия штрафных санкций за нарушение норм Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» по ст. 119 НК РФ за непредставление сведений о доходах физических лиц, по ст. 123 НК РФ 20% штрафа за невыполнение налоговым агентом-государственным предприятием обязанности по удержанию подоходного налога, 20% за неперечисление удержанных сумм подоходного налога в бюджет.

При рассмотрении спора суд установил, что ответчик не исполнил возложенные на него ст. 20 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» обязанности - не удержал суммы подоходного налога с выплат физическим лицам и не перечислил в бюджет удержанный подоходный налог, что повлекло применение штрафных санкций.

Однако привлечение налоговым органом к ответственности налогоплательщика ст. 123 НК РФ ухудшило положение налогоплательщика, так как на исполнении находилось инкассовое поручение налогового органа о взыскании сумм подоходного налога и штрафа в размере 10% от этой суммы на основании ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге.

В соответствии с ч. 3 ст. 5 НК РФ суд первой инстанции применил ответственность в виде 10% штрафа от суммы, подлежащей удержанию и 10% штрафа от сумм, подлежащих перечислению.

От налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ суд освободил налогоплательщика, так как ранее действовавшим законодательством не было предусмотрено ответственности за совершение аналогичных действий или бездействия.

Суд апелляционной инстанции изменил решение суда от 13.05.99г. в части применения ответственности, поскольку сделал вывод о том, что санкции, предусмотренные ст. 123 НК РФ улучшают положение налогового агента. Апелляционный суд изменил решение суда и взыскал в соответствии с ч. 3 с. 5 НК РФ 20% штрафа за неперечисление в бюджет удержанных с физических лиц сумм подоходного налога.

Судом кассационной инстанции постановление апелляционной инстанции отменено, так как апелляционная инстанция дала неправильное толкование ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге.

Из смысла ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге следует, что финансовая санкция в виде бесспорного взыскания суммы подоходного налога с наложением штрафа в размере 10% от суммы, подлежащей ко взысканию, применялась к налогоплательщику за несвоевременное удержание или неполное удержание сумм подоходного налога с физических лиц, в этом случае должна быть применена ст. 123 НК РФ как смягчающая ответственность.

Не может быть произведено бесспорное взыскание подоходного налога в виде финансовой санкции, если он надлежащим образом удержан с физического лица и в банк выставлено платежное поручение на перечисление этих сумм в бюджет.

Поскольку удержанный подоходный налог был перечислен ответчиком, но из-за отсутствия денежных средств на счете плательщика в бюджет не поступил, законодатель предусмотрел ответственность в виде 10% штрафа.

При таких обстоятельствах применение ст. 123 НК РФ ухудшает положение налогоплательщика по сравнению со ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге.

Решение суда первой инстанции было изменено по размеру штрафных санкций за неудержание подоходного налога, поскольку ст. 23 НК в этом случае смягчает ответственность и штраф должен быть взыскан в размере 20% от неудержанной суммы.

Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО от 29.09.99г. № Ф04/1992 -650/А45-99 по делу № А 45-3361/ 99-СА 9/105.

3. При применении санкций к правонарушениям, совершенным до вступления в силу НК РФ, необходимо учитывать действие п. 2 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, обратной силы не имеют.

Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с открытого акционерного общества финансовых санкций за нарушение законодательства о подоходном налоге.

Решением суда исковые требования были удовлетворены частично. Налоговые нарушения (неудержание подоходного налога с физических лиц и несвоевременное перечисление налогов) имели место до вступления в действие НК РФ. Арбитражный суд взыскал штрафные санкции на основании ч. 1 ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге, то есть в размере 10% от суммы, подлежащей взысканию в бюджет - от суммы недобора (примечание: имеется в виду неудержание) и от сумм, не перечисленных в бюджет.

Апелляционная инстанция отменила решение суда в этой части, применив ответственность по ст. 123 НК РФ, как нормы, смягчающей ответственность налогоплательщика за налоговое правонарушение, мотивируя решение следующим.

В соответствии со ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге к налогоплательщику применяются меры ответственности в виде взыскания налоговым органом сумм своевременно неудержанного налога и штрафа в размере 10%, величина финансовых санкций в виде налога и 10% штрафа составляет 110%.

В соответствии со ст. 123 НК РФ применяются меры ответственности в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и перечислению (примечание: в редакции Федерального закона от 31.07.98г. № 146-ФЗ). Следовательно, санкции ст. 123 НК РФ подлежат применению, как смягчающие ответственность за совершенные ответчиком правонарушения.

Суд кассационной инстанции отменил постановление апелляционного суда в этой части и оставил решение суда без изменения.

До вступления в силу НК РФ ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге за налоговое нарушение установлена санкция в размере 10% от подлежащей взысканию суммы. Ст. 123 НК РФ размер санкций был увеличен до 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Таким образом, в ст. 123 НК РФ предусмотрено наложение штрафа без взыскания неперечисленных сумм налога, в связи с чем при сравнении ответственности по указанным выше правовым актам следует учитывать лишь размер штрафа, который Законом РФ о подоходном налоге предусмотрен в меньшем размере.

Следовательно, при применении санкций к правонарушениям, совершенным до вступления в силу НК РФ, необходимо учитывать п. 2 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, обратной силы не имеют.

(Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО № ФО4-2291-761/А45-99 от 09.11.99г. по делу № А 45-4548/99-СА 25/147).

Налоговый орган обратился с иском в арбитражный суд о взыскании с общества с ограниченной ответственностью штрафа в соответствии со ст. 123 НК РФ за нарушение требований ст. 2, 20 Закона РФ о подоходном налоге.

Решением суда исковые требования истца были удовлетворены частично в связи с тем, что к правонарушениям, допущенным до введения в действие НК РФ применяется ответственность по ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге в виде 10% штрафа от сумм, подлежащих взысканию.

Истец обжаловал решение в кассационную инстанцию, ссылаясь на то, что судом должна быть применена ответственность, предусмотренная ст. 123 НК РФ независимо от того, когда было допущено правонарушение.

Суд кассационной инстанции признал, что решение суда правомерно основано на статье 8 Федерального закона «О введении в действие части I НК РФ», установившей, что положения части первой Кодекса применяются к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие.

В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению, тогда как ст. 22 Закона РФ о подоходном налоге предусматривала размер штрафа - 10%.

Согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отягчающие ответственность за нарушения налогового законодательства, обратной силы не имеют.

Постановление кассационной инстанции ФАС ЗСО от 17.01.2000г. №ФО4/136-926/А45-99 по делу № А 45-6818/ 99-СА17/242.

Аналогичная позиция суда кассационной инстанции содержится в постановлении ФАС ЗСО № ФО4/268-6/А45-2000 от 02.02.2000г. по делу № А45-7966/99-СА9/268, решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Министерством РФ по налогам и сборам разосланы материалы брифинга специалистов по актуальным вопросам применения части первой Налогового кодекса РФ и проблемам налогового контроля за крупными расходами физических лиц.

Часть первая Налогового кодекса введена в действие с 1 января 1999 года. С 17.08.99 вступил в силу Федеральный закон от 09.07.99 № 154 - ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», который подверг корректировке большинство положений Кодекса. Статья 3 вышеназванного закона предписывает повторно официально опубликовать часть первую в полном объеме с учетом изменений и дополнений. Кроме того, изменения и дополнения внесены в Федеральный закон «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (ФЗ от 09.07.99 № 155-ФЗ, вступил в силу с 14.07.99). В связи с этим будет своевременным представить основные нововведения, которые ожидают налогоплательщиков.

Изменения и дополнения к части первой направлены на устранение допущенных при принятии Кодекса неточностей, технических ошибок, затруднявших его применение. Наряду с редакционными поправками, в Кодекс включены положения, которые более четко раскрывают содержание отдельных статей, а также предусматривают расширение полномочий налоговых органов при проведении налогового контроля.

Подверглись уточнению предмет регулирования Кодекса и основные начала законодательства о налогах и сборах, а также требования, предъявляемые к актам законодательства о налогах и срокам введения их в действие. Кодекс устанавливает систему налогов и сборов. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке необходимо уплачивать. Налог считается установленным когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Признание нормативного правового акта несоответствующим Кодексу осуществляется в судебном порядке. Акты законодательства о налогах и сборах, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Специально оговорено, что положения части первой Кодекса, которые устраняют или смягчают ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, распространяются на отношения, возникшие до введения ее в действие (статья 8 ФЗ от 09.07.99 № 155-ФЗ). В частности, суммы пеней, начисленные по состоянию на 1 января 1999 года, но не уплаченные налогоплательщиком (плательщиком сборов), налоговым агентом или не взысканные с них к моменту введения в действие части первой Кодекса, уплачиваются налогоплательщиком (плательщиком сборов), налоговым агентом или взыскиваются с них в размерах, начисленных на 1 января 1999 года, но не более неуплаченной (не перечисленной) суммы налога (сбора).

Налоговая санкция за правонарушение, совершенное до 1 января 1999 года, не взыскивается, если ответственность за аналогичное по составу правонарушение частью первой Кодекса не установлена. Необходимо отметить, что подобные положения содержатся в принятом Пленумом Верховного Суда РФ и Пленумом ВАС РФ Постановлении от 11.06.99 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

В число участников налоговых отношений были включены органы государственных внебюджетных фондов и органы налоговой полиции. В ситуациях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возложены обязанности по налоговому контролю, эти органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов. А органы налоговой полиции при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Кодексом к полномочиям налоговых органов, обязаны в девятидневный срок со дня выявления таких обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.

Налоговыми органами в Российской Федерации являются Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его подразделения в Российской Федерации. Для приведения в соответствие с Кодексом в новой редакции и с новым наименованием: «О налоговых органах Российской Федерации» принят Закон РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР».

Статья 31 Кодекса, посвященная правам налоговых органов, изложена в новой редакции. Следует знать, что права налоговых органов содержатся и в иных статьях. Так, статья 40 предоставляет налоговым органам право при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен, в частности, при совершении внешнеторговых сделок и доначислить налог и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этих сделок были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Кодекс содержит соответствующие правила определения рыночных цен (учет информации о заключенных сделках, метод последующей реализации, затратный метод, особенности реализации товаров по государственным регулируемым ценам).

В соответствии с Кодексом налогоплательщиками признаются организации и физические лица. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций в порядке, предусмотренном Кодексом исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих обособленных подразделений. Такой порядок частью первой установлен не был. Закон от 09.07.99 № 154 восполнил пробел в правовом регулировании, предусмотрев, что до введения в действие части второй Кодекса признававшиеся до 01.01.99 самостоятельными налогоплательщиками по отдельным налогам филиалы и представительства организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов в порядке, предусмотренном действующими законами, регулирующими порядок взимания конкретных налогов, уплаты налогов филиалами и представительствами, не имеющими отдельного баланса и (или) расчетного (текущего) счета. Филиалы и представительства, которые в соответствии с Законом Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» являются самостоятельными налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, исполняя обязанность головной организации по уплате налога на добавленную стоимость, исчисляют и уплачивают налог в порядке, предусмотренном Законом Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость».

С трех до четырех лет увеличен срок, в течение которого налогоплательщики обязаны обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, подтверждающих полученные доходы, произведенные расходы, уплаченные (удержанные) налоги.

Допущена, в случаях предусмотренных федеральными законами, возможность исполнения обязанности по уплате налога в иностранной валюте.

Исключены положения, допускающие возможность предоставления индивидуальных льгот по налогам и сборам.

Сняты ограничения на размер пени. Если в предыдущей редакции размер пени не мог превышать неуплаченной суммы налога и пени устанавливались в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ, но не более 0,1% в день, то после принятия изменений и дополнений пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

В первоначальном варианте части первой Кодекса операции по счетам могли быть приостановлены только в качестве способа обеспечения решения о взыскании налога. По закону от 09.07.99 №154-ФЗ, операции по счетам налогоплательщика в банке могут быть приостановлены и при непредставлении налогоплательщиком налоговой декларации в течение двух недель по истечении установленного срока или отказа в представлении.

Кодекс дополнен статьями о налоговом контроле за расходами физических лиц. Цель - установление соответствия крупных расходов физического лица его доходам. Физические лица при получении письменного требования налогового органа обязаны в течение 60 дней представить декларацию с указанием источников и размеров средств, израсходованных на приобретение имущества (указанные положения вводятся с 1 января 2000 года). При этом Федеральный закон от 20.06.98 «О государственном контроле за соответствием крупных расходов на потребление фактически получаемым физическими лицами доходам» утратил силу. Крупными расходами является приобретение следующего имущества: недвижимости (за исключением многолетних насаждений), механических транспортных средств, акций открытых акционерных обществ, государственных и муниципальных ценных бумаг, а также сберегательных сертификатов; культурных ценностей и золота в слитках.

В случаях, если произведенные расходы превышают доходы, заявленные физическим лицом в его декларации или налоговые органы не располагают информацией о доходах физического лица за предыдущий налоговый период, налоговые органы составят акт об обнаруженном несоответствии и в месячный срок направят физическому лицу письменное требование о даче пояснений об источниках и размерах средств, которые были использованы на приобретение имущества.

В настоящее время разрабатываются формы извещений, которые представляются регистрирующими органами, а также форма специальной декларации.

Хотелось бы обратить внимание на то обстоятельство, что налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в отношении всех налогоплательщиков по любым налогам и сборам. Таким образом, есть все основания полагать, что те физические лица, которые не продекларируют свои доходы своевременно могут быть подвергнуты ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации. К этому хотелось бы добавить, что теперь не существует возможности легализовать свои доходы, не уплатив налогов.

Не поддержано предложение МНС России об увеличении глубины налоговых проверок до пяти лет. Вместе с тем, ФЗ от 09.07.99 №154-ФЗ упорядочил сроки оформления результатов налоговой проверки, а также наделил налоговые органы правом проводить выездные налоговые проверки в отношении одного налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по одному или нескольким налогам, запретив проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период (ранее Кодекс допускал, по общему правилу, проведение одной выездной налоговой проверки в год). Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора).

Увеличен с трех до шести месяцев срок для взыскания налоговых санкций. Вместе с тем, исключено право налоговых органов признавать какие-либо обстоятельства, смягчающими ответственность. Уточнены составы налоговых правонарушений (в частности, не имелось возможности применять санкцию, установленную пунктом 2 статьи 119, предусматривающую ответственность за непредставление налоговой декларации в виде процентов от суммы средств, поступивших на счет за период задержки представления сведений об открытии этого счета.

МНС России предлагало в случае необжалования организацией-налогоплательщиком постановления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до истечения пятнадцатидневного срока со дня вручения указанного постановления проводить налоговыми органами взыскание сумм налоговых санкций в порядке, установленном для взыскания недоимки. Кодекс сохранил исключительно судебный порядок взыскания налоговых санкций. Поэтому большое значение при применении статей Кодекса будет иметь позиция судебных органов.

В целом, принятые изменения и дополнения должны способствовать улучшению правового регулирования налоговых отношений.

Юридический отдел Управления МНС РФ по Новосибирской области

(Статья подготовлена при поддержке Российского Гуманитарного Научного Фонда, проект № 01-03-00169а)

Описание предмета: «Налоговое право»

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон "О страховых взносах...". – М.: Эксмо, 2012. – 1280 с.
   
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон "О страховых взносах…". – М.: Эксмо, 2011. – 1200 с.
   
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон "О страховых взносах…". – М.: Эксмо, 2011. – 1216 с.
   
4. Налоговый кодекс Российской Федерации. По состоянию на 15 сентября 2015 года. С комментариями к последним изменениям. – М.: Эксмо, 2015. – 1504 с.
   
5. Налоговый кодекс Российской Федерации. – М.: Эксмо, 2016. – 1760 с.
   

Образцы работ

Задайте свой вопрос по вашей проблеме

		Гладышева Марина Михайловна marina@studentochka.ru +7 911 822-56-12 с 9 до 21 ч. по Москве.

Внимание!

Банк рефератов, курсовых и дипломных работ содержит тексты, предназначенные только для ознакомления. Если Вы хотите каким-либо образом использовать указанные материалы, Вам следует обратиться к автору работы. Администрация сайта комментариев к работам, размещенным в банке рефератов, и разрешения на использование текстов целиком или каких-либо их частей не дает.

Мы не являемся авторами данных текстов, не пользуемся ими в своей деятельности и не продаем данные материалы за деньги. Мы принимаем претензии от авторов, чьи работы были добавлены в наш банк рефератов посетителями сайта без указания авторства текстов, и удаляем данные материалы по первому требованию.